Până în prezent nu s-a găsit, şi nici în viitorul apropiat nu se preconizează un alt mijloc de înlocuire a contabilităţii la nivelul entităţilor economice.
Numai contabilitatea poate oferi informaţii precise pe care să se sprijine deciziile managerului. El trebuie să dispună de acest „tablou de bord” cu multiple cadrane care este contabilitatea modernă.
În condiţiile actuale ale României, sfera şi funcţiile contabilităţii suferă modificări succesive şi adânci impuse, pe de o parte de necesităţile sporite de informaţii la nivelul agenţilor economici, iar pe de altă parte de evoluţia procedeelor tehnicii de înregistrare şi de prelucrare a informaţiei.
Dezvoltarea contabilităţii a fost şi este continuu impulsionată de cerinţele mereu crescânde ale activităţii economice în funcţie de care a trebuit şi trebuie să se perfecţioneze neîncetat.
România se află astăzi în plin proces de aliniere a sistemului său contabil cu directivele contabile europene şi prin intermediul acestora cu normele internaţionale (IAS/IFRS).
Convergenţa contabilă este considerată un proces ireversibil, fiind determinată de nevoia de comparabilitate a raportărilor financiare, impusă de mondializarea economiilor, cu predilecţie a pieţelor financiare.
Nevoia de convergenţă în contabilitate presupune adaptarea şi desfăşurarea unor activităţi riguros organizate ce pot fi asimilate dreptului contabil internaţional, concretizate în Standardele Internaţionale de Raportare Financiară.
Obiectul contabilităţii întreprinderii îl formează patrimoniul acesteia, rezultatele financiare şi elementele extrapatrimoniale.
a) Patrimoniul-obiect al contabilităţii
Sub aspect juridic, patrimoniul poate fi definit ca fiind totalitatea drepturilor şi obligaţiilor în expresie bănească aparţinând unei persoane fizice sau juridice.
Sub aspect economic, patrimoniul poate fi definit ca reprezentând totalitatea, respectiv, universalitatea valorilor corporale şi necorporale, contabilizate sub formă de bunuri materiale, nemateriale ori financiare. Ele trebuie să aparţină subiectului de drept care este întreprinderea.
Patrimoniul poate deveni obiect de studiu al contabilităţii numai în cazul în care el este investit, adică utilizat în activitatea economică în vederea obţinerii de bunuri şi servicii destinate vânzării, cumpărării, ori în activităţi administrative şi social – culturale prin care se satisfac necesităţi reale ale entităţii.
Literatura de specialitate prezintă numeroase interpretări şi variante în definirea şi analiza patrimoniului ca obiect al contabilităţii.
Concepţia economico – juridică a patrimoniului îl dedublează în patrimoniu economic şi respectiv patrimoniu juridic.
Forma de prezentare a patrimoniului în contabilitate este aceea a unei balanţe cu două părţi egale. În mod convenţional, parte din stânga egalităţii poate fi denumită patrimoniu economic, iar cea din dreapta egalităţii, patrimoniu juridic. Deci, egalitatea generalizatoare este:
Patrimoniul economic = Patrimoniul juridic
Conţinutul juridic are ca fundament conţinutul economic, iar conţinutul economic este suportul material concret al conţinutului juridic ca provenienţă sau sursă de formare a diverselor elemente patrimoniale concrete, aflate în stânga egalităţii.
● Patrimoniul economic este format, deci, din bunuri economice, ca obiecte de drepturi şi obligaţii, evaluabile în bani.
● Patrimoniul juridic este format din drepturile şi obligaţiile cu valoare economică care reprezintă cauza, provenienţa juridică a elementelor patrimoniale concrete şi formează substanţa juridică a patrimoniului.
Reluând forma de reprezentare a patrimoniului în contabilitate, prin prisma elementelor sale componente, putem formula egalitatea celor două părţi prin ecuaţia:
Bunuri economice = Drepturi + Obligaţii
În contabilitate, bunurile economice sunt cunoscute ca active patrimoniale, iar drepturile şi obligaţiile, ca pasive patrimoniale, de unde apare o altă ecuaţie a patrimoniului:
Active patrimoniale = Pasive patrimoniale
b) Rezultatele financiare – obiect al reflectării contabile
Patrimoniul aflat în administrarea agenţilor economici suferă mişcări şi transformări complexe în timpul derulării obiectului lor de activitate.
Asemenea modificări ale elementelor patrimoniale au drept ţintă obţinerea unor rezultate financiare.
Rezultatul poate fi o mărime valorică pozitivă, denumită profit, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile, sau o mărime valorică negativă, denumită pierdere, în situaţia inversă.
Deci, alături de patrimoniu considerat obiect al contabilităţii, şi efectul mişcării, respectiv al transformării lui prin operaţii care generează fie cheltuieli, fie venituri, intră în obiectul de studiu al acesteia.
Cheltuielile (ce reclama flux financiar) reprezintă sumele sau valorile plătite sau de plătit pentru: consumurile, lucrările executate şi serviciile prestate de care beneficiază entitatea, cheltuieli cu personalul, executarea unor obligaţii legale sau contractuale.
De asemenea, în cadrul cheltuielilor(ce nu reclama flux financiar) se mai cuprind amortizările şi provizioanele constituite;
de asemenea,in cadrul cheltuielilor avem si valoarea contabilă a activelor cedate, distruse sau dispărute ori alte consumuri legate de evenimente extraordinare.
Veniturile agenţilor economici sunt sumele sau valorile încasate sau de încasat din: livrările de bunuri, executarea de lucrări, prestările de servicii şi din avantajele pe care entitatea a consimţit să le primească; executarea unor obligaţii legale sau contractuale din partea terţilor, din producţia stocată, producţia imobilizată, diminuarea sau anularea provizioanelor, vânzarea activelor cedate şi din alte operaţii extraordinare.
Atât cheltuielile cât şi veniturile înregistrate în contabilitate se colectează prin rezultatul exerciţiului. Ca atare, rezultatul exerciţiului, respectiv profitul sau pierderea, se determină ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile exerciţiului, indiferent de data încasării sau plăţii lor.
Rezultatul exerciţiului poate face obiectul mai multor ecuaţii de echilibru şi anume:
* pentru determinarea lui pe baza conturilor de rezultate:
Rezultat = Venituri – Cheltuieli
sau
Venituri = Cheltuieli ± Rezultat
* pentru determinarea lui pe baza bilanţului contabil patrimonial (făcând abstracţie de retragerile/aporturile de capital ale asociaţilor/acţionarilor):
Rezultat = Capitaluri proprii la finele exerciţiului finele exerciţiului "N"- Capitaluri proprii la
finele exerciţiului finele exerciţiului "N-1"
c) Elementele extrapatrimoniale – obiect al reflectării contabile speciale
Întreprinderile se pot afla în situaţia în care unele drepturi şi obligaţii, precum şi unele bunuri să nu poată fi integrate în activul şi pasivul entităţii economice, fiind considerate extrapatrimoniale. În această categorie se cuprind:
- angajamente (giruri, cauţiuni, garanţii) acordate sau primite în relaţiile cu terţii;
-mijloace fixe luate cu chirie;
-valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie;
- debitori scoşi din activ, urmăriţi în continuare;
- redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate;
-stocuri de natura obiectelor de inventar;
-efecte scontate neajunse la scadenţă;
-alte valori extrapatrimoniale.
Contabilitatea acestor elemente extrapatrimoniale se realizează cu ajutorul conturilor în afara bilanţului, denumite şi conturi de ordine şi evidenţă.
Metoda contabilităţii conturează modul de studiu a obiectului acestei discipline ştiinţifice precum şi mijloacele utilizate pentru realizarea sarcinilor sale.
Dată fiind complexitatea obiectului de studiu, metoda contabilităţii este constituită dintr-un sistem logic de principii şi procedee de lucru.
Principalele procedee specifice metodei contabilităţii sunt:
a) Dubla reprezentare
b) Dubla înregistrare
c) Înregistrarea cronologică şi sistematică
d) Înregistarea sintetică şi analitică
e) Generalizarea şi sintetizarea informaţiilor în raportările financiare anuale.
Obiectivul fundamental al contabilităţii îl costituie furnizarea de informaţii care să ofere o imagine fidelă a situaţiei patrimoniului şi rezultatelor obţinute. Înfăptuirea imaginii fidele de către contabilitate necesită ca informaţiile furnizate de către aceasta să îndeplinească următoarele condiţii:
- datele contabile să fie înregistrate în timp util pentru a putea fi prelucrate şi utilizate;
- informaţiile contabile să ofere utilizatorilor o descriere adecvată, să fie corecte şi complete;
- contabilizarea faptelor să fie în acord cu baza lor juridică şi legală;
- informaţiile de sinteză să servească utilizatorilor pentru luarea deciziilor economice;
- informaţiile să rezulte din aplicarea cu bună credinţă a regulilor şi procedurilor contabile.
Pentru creşterea încrederii în imaginea fidelă furnizată de către contabilitate trebuie ca la organizarea contabilităţii entităţilor să se ţină seama de mai multe principii şi anume:
a) Continuitatea activităţii
b) Permanenţa metodelor
c) Prudenţa
d) Independenţa exerciţiului
e) Evaluarea separată a elementelor de activ şi pasiv
f) Intangibilitatea bilanţului de deschidere
g) Necompensarea
h) Prevalenţa economicului asupra juridicului
i) Importanţa relativă (pragul de semnificaţei)
Organizarea şi conducerea contabilităţii în România
Contabilitatea financiară – oferă informaţii publice având ca obiect înregistrarea operaţiunilor economice ce afectează patrimoniul (poziţia financiară) întreprinderii şi care este destinată, în principal, determinării rezultatului financiar, motive pentru care nu sunt diferenţieri de substanţă în organizarea şi conducerea acesteia de la o unitate la alta, şi prin urmare, are caracter unitar şi obligatoriu.
Contabilitatea financiară prezintă următoarele caracteristici:
1.Se realizează după o schemă normalizată;
2. Furnizează, în principal, informaţii despre patrimoniu (poziţia financiară) organismelor şi persoanelor externe întreprinderii;
3. Prezintă patrimoniul (poziţia financiară) întreprinderii într-o versiune globală, fără a oferi informaţii de detaliu;
4. Rezultatul financiar prezentat prin situaţiile financiare are în vedere, în mod curent, un ciclu de un an, numit şi exerciţiu financiar
Până în anul 1990 contabilitatea românească a fost puternic influenţată de experienţa şi influenţa unor ţări europene mai mult sau mai puţin dezvoltate, în deosebi al ţărilor ce făceau parte din aşa-zisul „lagăr socialist”. În perioada de după cel de al doilea război mondial sistemul contabil românesc „a urmat subordonarea necondiţionată a interesului statului totalitar, susţinerea economiei centralizate”.
Etapizarea evoluţiei contabilităţii româneşti de după anul 1990 se poate face astfel:
a) Perioada 1991-1993, caracterizată princontroverse pe plan doctrinar dintre adepţii unei reforme contabile în România. Au fost emise planuri de conturi ale „momentului” prin care din planul de conturi vechi au fost eliminate unele conturi, s-au introdus altele, s-a modificat simbolul şi elementele câtorva conturi.
b) Perioada 1994-1999, în care s-a implementat un sistem contabil dualist inspirat din sistemul latino-european, pentru care s-a asigurat o consultanţă de specialitate din partea Franţei.
c) În anul 1999 a început o nouă etapă a evoluţiei contabilităţii româneşti marcată de armonizarea contabilităţii naţionale cu Directivele Europene de profil şi Standardele Internaţionale de Contabilitate. A fost emis OMF nr. 403/1999 care ulterior a fost înlocuit cu OMFP nr. 94/2001.
d) În anul 2002 s-a emis OMFP nr. 306/26.02.2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate armonizate cu Directivele europene.
Aceste reglementări erau prevăzute pentru entităţile care nu se încadrau într-un prag de semnificaţie prevăzut pentru două din următoarele trei criterii: cifra de afaceri, totalul activelor şi numărul mediu de salariaţi.
e) În anul 2005 s-a emis OMFP 1752/2005 pentru reglementări contabile conforme cu directivele europene, ordin care a abogat OMFP 94/2001 respectiv OMFP 306/2002.
Potrivit acestui ordin toate entităţile economice folosesc, începând cu 1 ianuarie 2006, asemenea reglementări contabile de conformitate cu Directivele Comunităţii Economice Europene, dar ele sunt împărţite în două categorii:
a. entităţi mari şi foarte mari;
b. entităţi mijlocii şi mici.
Criteriul de departajare al acestor entităţi este pragul de semnificaţie
- total active;
- cifra de afaceri;
- număr mediu de salariaţi pe parcursul exerciţiului financiar;
Entităţile care la data bilanţului depăşesc limitele a două dintre aceste criterii de normare:
- conduc contabilitatea conform cu directivele europene;
-întocmesc un set de situaţii financiarede bază, format din 5 componente, considerat „set complet”: bilanţ, cont de profit şi pierderi, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor de trezorerie, note explicative la situaţiile financiare anuale;
-sunt auditate de auditori financiari autorizaţi.
Entităţile care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre criteriile de normare prezentate mai sus:
-conduc aceeaşi contabilitate conformă cu directivele europene;
- întocmesc situaţiile financiare anuale simplificate (3 componente obligatorii bilanţ, cont de profit şi pierderi, note explicative la situaţiile financiare anuale simplificate);
-sunt certificate potrivit legii, de cenzori aleşi de adunarea generală.
Modalităţile de ţinere a contabilităţii, în prezent, în România, sunt:
a) Prin compartimente distincte, constituite sub forma serviciului, biroului, compartimentului de contabilitate sau financiar contabil din cadrul unei entităţi economice, conduse de persoane cu studii economice superioare. Conducătorul compartimentului financiar-contabil răspunde, împreună cu persoanele din subordine, de ţinerea contabilităţii potrivit legii.
b) Prin persoane juridice sau fizice autorizate de către Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România (CECCAR). Răspunderea pentru ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii revine persoanei juridice sau fizice autorizate. Persoanele fizice autorizate sunt cele care au calitatea de expert contabil sau contabil autorizat, dobândită în urma examenului şi care lucrează ca şi liberi profesionişti.
Forma de înregistrare contabilă poate fi definită ca ansamblul mijloacelor de lucru existente şi a modalităţilor de utilizare a acestora folosite în contabilitatea curentă a întreprinderilor.
Ea asigură înregistrarea documentelor justificative în ordine cronologică (în ordinea documentelor sau a numărului de ordine al acestora) şi sistematică (după natura şi felul lor) privitoare la toate operaţiunile economice ale entităţilor economice.
O formă de înregistrare contabilă presupune îmbinarea următoarelor elemente:
▪ formularistica de lucru utilizată;
▪ modul de completare a formularisticii de lucru;
▪ tehnica de calcul utilizată.
În decursul timpului, formele de înregistrare contabilă au evoluat, s-au perfecţionat continuu.
Formele de înregistrare contabilă cu cea mai mare răspândire la întreprinderile din România sunt:
▪ forma de înregistrare contabilă „maestru-şah”;
▪ forma de înregistrare contabilă „pe jurnale”;
▪ forme de înregistrare contabilă adaptate la echipamentele moderne de prelucrare a datelor.
Pentru îndeplinirea obiectivelor ce-i revin, contabilitatea trebuie să se folosească, printre altele, şi de planul de conturi.
Planul de conturi românesc se bazează pe clasificarea zecimală a conturilor şi se prezintă sub forma unei liste de conturi sintetice.
În planul de conturi regăsim trei elemente:
a ) Clasele de conturi. Sunt simbolizate cu o cifră de la 1 la 9.
● Clasele 1-8 aparţin contabilităţii financiare, fiind grupate în:
▪ Conturi bilanţiere (clasele 1-5);
▪ Conturi de rezultate (clasele 6-7);
▪ Conturi speciale (clasa 8).
● Clasa 9 aparţine contabilităţii de gestiune.
b ) Grupele de conturi. Sunt formate din două cifre, din care prima cifră aparţine clasei în care se încadrează grupa. Ele nu sunt operaţionale în sensul că nu se folosesc la contarea operaţiilor care fac obiectul înregistrărilor în contabilitate.
c ) Conturile sintetice. Sunt operaţionale, adică se folosesc în contabilitatea curentă pentru contarea şi înregistrarea operaţiilor economice. Se prezintă în două forme şi anume:
▪ conturi sintetice de gradul I, care sunt simbolizate cu trei cifre.
▪ conturi sintetice de gradul II sunt cele simbolizate cu patru cifre şi provin din detalierea conturilor cu trei cifre. Unele cifre din simbol au semnificaţii deosebite cum ar fi:
▫ Cifra 9 în poziţia a 3-a a conturilor cu trei cifre ce fac parte din aceeaşi grupă schimbă funcţia contabilă a contului respectiv faţă de celelalte conturi. De exemplu, din grupa 26 „Imobilizări financiare” fac parte următoarele conturi: 261, 262, 267 şi 269. Primele patru conturi au funcţia contabilă de activ, iar ultimul, care are cifra 9 în poziţia a 3-a, are funcţia contabilă de pasiv.
▫ Cifra 9 în poziţia a 2-a pentru conturile din clasele 2-5 se referă la ajustări pentru depreciere aferente activelor care fac obiectul acestor clase. Aşa este cazul conturilor din grupele 29, 39, 49, 59, toate fiind conturi cu funcţie contabilă de pasiv.
▫ Între conturile de cheltuieli şi venituri există o anumită relaţie în ce priveşte simbolizarea lor. A doua cifră din simbolul lor este identică, atât pentru cheltuieli cât şi pentru venituri. Astfel: - Grupele 60-65 reprezintă grupele de conturi de cheltuieli din activitatea de exploatare, iar grupele 70-75 reprezintă grupele de conturi de venituri din activitatea de exploatare.
- Grupa 66, reprezintă conturi de cheltuieli financiare, în timp ce grupa 76 reprezintă conturi de venituri financiare.
- Grupa 67 indică conturile cheltuielilor extraordinare, iar grupa 77 reprezintă conturile de venituri extraordinare.
- Grupa 68 cuprinde conturile de cheltuieli cu amortizările şi provizioanele, iar grupa 78 cuprinde conturile veniturilor din provizioane.
Dezvoltarea în analitic a conturilor sintetice se face de către fiecare entitate economică în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii.
