Principiul intangibilităţii
Bilanţul de deschidere al unui exerciţiu trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere al exerciţiului precedent.
În esenţă acest principiu interzice corectarea directă a veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor exerciţiilor anterioare, fără a se face înregistrările contabile necesare în exerciţiile financiare respective, sau dacă nu este posibil, atunci aceste corecturi trebuie să influenţeze veniturile şi cheltuielile exerciţiului în care se face corecţia.
În viziunea specialiştilor în domeniu acţiunea acestui principiu trebuie să treacă de aspectul pur tehnic al corespondenţei (identităţii) între situaţia la începutul unui exerciţiu financiar şi cea existentă la sfârşitul exerciţiului financiar anterior şi să aibă în vedere imposibilitatea imputării directe asupra capitalurilor proprii:
· a veniturilor sau a cheltuielilor aferente exerciţiilor precedente care, din eroare sau omisiune, nu au făcut obiectul unei înregistrări contabile; aceste venituri şi cheltuieli vor fi înregistrate în exerciţiul curent afectând performanţele acestui exerciţiu;
· a incidenţelor schimbărilor de metode contabile, la deschiderea exerciţiului: imputarea cheltuielilor direct în capitalurile proprii este contrară prevederilor Directivei a IV-a.
Pe plan mondial intangibilitatea bilanţului de deschidere este una din „pietrele de moară” care sunt „atârnate” de procesul de convergenţă şi armonizare contabilă deoarece în această privinţă este o deosebire totală între sistemele de contabilitate de influenţă vest-europeană continentală şi cele anglo-saxone.
Astfel sistemele contabile de influenţă anglo-saxonă sunt mai puţin rigide în aplicarea principiului intangibilităţii pe când în sistemele de inspiraţie continentală aplică în totalitate prevederile acestui principiu.
Analiza comparativă a aplicării principiului intangibilităţii în cele două mari sisteme contabile poate fi reliefată foarte bine în sistemul contabil românesc unde societăţile comerciale mari aplică
Reglementările aprobate prin O.M.F.P. nr. 94/2001, reglementări care la paragraful nr. 5.7 precizează că: „Bilanţul de deschidere al unui exerciţiu trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere al exerciţiului precedent, cu excepţia corecţiilor impuse de IAS 8”.
Prin comparaţie cu Reglementările contabile aplicate de întreprinderile mici şi mijlocii (citate anterior) se observă că în cazul întreprinderilor care aplica Standardele Internaţionale de Contabilitate există situaţii în care este permis să se influenţeze bilanţul de deschidere al unui exerciţiu financiar în cazul în care sunt descoperite anumite erori fundamentale în exerciţiul sau exerciţiile financiare anterioare.
Prin eroare fundamentală se înţelege acea eroare care „are un efect semnificativ asupra situaţiilor financiare aferente uneia sau mai multor perioade, încât acele situaţii financiare nu mai pot fi considerate credibile la data emiterii lor. (…) Un exemplu de eroare fundamentală este includerea în situaţiile financiare aferente unei perioade anterioare a unor valori semnificative pentru producţia în curs de execuţie sau pentru creanţe provenite din contracte frauduloase ce nu se pot aplica.”
Pentru aceste erori fundamentale este necesar să se corecteze informaţiile contabile aferente perioadelor în care s-au realizat aceste erori, pe când pentru restul erorilor corecţiile se pot face prin influenţarea veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor exerciţiului financiar în care au fost descoperite.
Astfel, tratamentul contabil de bază prevăzut de IAS 8 cere ca „Valoarea corecţiei aduse unei erori fundamentale aferente perioadelor anterioare trebuie raportată prin ajustarea soldului de deschidere a rezultatului reportat.
Informaţiile contabile trebuie retratate, cu excepţia cazului în care acest lucru nu este posibil. (…) Situaţiile financiare, incluzând informaţiile comparative din perioadele anterioare, sunt prezentate ca şi când eroarea fundamentală ar fi fost corectată în perioada în care a apărut. Prin urmare, valoarea corecţiei corespunzătoare fiecărei perioade prezentate este inclusă în profitul net sau pierderea netă a perioadei respective.
Valoarea corecţiei corespunzătoare perioadelor anterioare celor incluse în informaţiile comparative ale situaţiilor financiare este ajustată prin soldul de deschidere al rezultatului reportat în prima dintre perioadele prezentate.” Potrivit aceluiaşi Standard, modificarea situaţiilor financiare ale exerciţiilor financiare pentru care s-au făcut corecturile trebuie făcută numai dacă legislaţia în domeniu prevede în mod expres acest lucru .
De asemenea, legat de corectarea erorilor fundamentale, o întreprindere trebuie să prezinte:
(a) natura erorii fundamentale;
(b) valoarea corecţiei aduse perioadei curente şi fiecărei perioade anterior prezentate;
(c) valoarea corecţiei corespunzătoare perioadelor anterioare celor incluse în informaţiile comparative;
(d) faptul că informaţiile comparative au fost retratate sau specificarea faptului că această retratare este imposibilă.
Tratamentul alternativ permis de IAS 8 cere ca valoarea corecţiei unei erori fundamentale să influenţeze veniturile, cheltuielile şi rezultatele exerciţiului în care s-a descoperit eroarea, fără a modifica informaţiile comparative din exerciţiile financiare anterioare, dar trebuie prezentate informaţii suplimentare pro-forma (pe coloane separate în situaţiile financiare) pentru perioadele anterioare pentru care sunt oferite informaţii comparative.
Totodată trebuie prezentate informaţii suplimentare din care să reiasă natura erorii fundamentale, influenţa corecţiei asupra rezultatului exerciţiului, valoarea corecţiilor aferente fiecărei din perioadele anterioare pentru care s-au prezentat informaţii suplimentare pro-forma.
În Marea Britanie, SSAP 6 prevede ca efectele corectării erorilor fundamentale din exerciţiul precedent nu trebuie să afecteze rezultatul ci ele fac obiectul corectărilor în situaţiile financiare ale exerciţiului financiar precedent !.
