Raportarea financiară în economiile hiperinflaționiste
DOMENIU DE APLICARE
1. Prezentul standard trebuie aplicat situațiilor financiare, inclusiv situațiilor financiare consolidate ale oricărei entități a cărei monedă funcțională este moneda unei economii hiperinflaționiste.
2. Într-o economie hiperinflaționistă nu este utilă raportarea fără retratare a rezultatelor din exploatare și a poziției financiare în moneda locală Banii își pierd puterea de cumpărare într-o asemenea măsură, încât compararea valorilor care rezultă din tranzacții și alte evenimente ce au avut loc la momente diferite, chiar în timpul aceleiași perioade contabile, induce în eroare.
3. Prezentul standard nu stabilește o rată absolută de la care se consideră că există hiperinflație. Momentul în care retratarea situațiilor financiare, în conformitate cu prezentul standard, devine necesară este o problemă de raționament profesional. Hiperinflația este indicată de caracteristici ale mediului economic al unei țări, care includ, fără a se limita la acestea, următoarele:
(a) majoritatea populației preferă să-și păstreze patrimoniul în active nemonetare sau într-o valută relativ stabilă. Sumele deținute în moneda locală sunt imediat investite pentru a păstra puterea de cumpărare;
(b) majoritatea populației apreciază valorile monetare în raport cu o valută relativ stabilă și nu în raport cu moneda locală. Prețurile pot fi exprimate în acea valută;
(c) vânzările și cumpărările pe credit au loc la prețuri care compensează pierderea estimată a puterii de cumpărare în timpul perioadei de creditare, chiar dacă perioada este scurtă;
(d) ratele dobânzilor, salariile și prețurile sunt legate de un indice de prețuri; și
(e) rata cumulată a inflației pe trei ani se apropie de sau depășește 100 %.
4. Este de preferat ca toate entitățile care raportează în moneda aceleiași economii hiperinflaționiste să aplice prezentul standard de la aceeași dată. Cu toate acestea, prezentul standard se aplică situațiilor financiare ale oricărei entități de la începutul perioadei de raportare în care s-a identificat existența hiperinflației în țara în a cărei monedă se raportează.
RETRATAREA SITUAȚIILOR FINANCIARE
5. Prețurile variază în timp ca rezultat al unor diferiți factori, specifici sau generali, de natură politică, economică și socială. Factorii specifici, cum ar fi modificări în ale cererii și ofertei și schimbările tehnologice pot cauza creșterea sau descreșterea semnificativă a prețurilor individuale, independent unele de celelalte. În plus, factorii generali pot avea drept rezultat modificări ale nivelului general al prețurilor și, deci, ale puterii generale de cumpărare a banilor.
6. În majoritatea țărilor, situațiile financiare sunt întocmite pe baza costului istoric, neținând seama nici de schimbările nivelului general al prețurilor și nici de creșterea prețurilor specifice ale activelor deținute, cu excepția cazului în care imobilizările corporale și investițiile financiare pot fi reevaluate. Unele entități prezintă totuși situații financiare bazate pe metoda costului curent, care reflectă efectele modificărilor prețurilor specifice ale activelor deținute.
7. Într-o economie hiperinflaționistă, situațiile financiare bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent sunt utile doar dacă sunt exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă de la data bilanțului. În consecință, prezentul standard se aplică situațiilor financiare ale entităților ce raportează în moneda unei economii hiperinflaționiste. Prezentarea informațiilor impuse de prezentul standard ca anexă la situațiile financiare neretratate nu este permisă. Mai mult, nu este recomandată prezentarea separată a situațiilor financiare înainte de retratare.
8. Situațiile financiare ale unei entități a cărei monedă funcțională este moneda unei economii hiperinflaționiste, bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent, trebuie exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului. Sumele corespondente perioadei anterioare impuse de IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare și orice informații referitoare la perioadele precedente trebuie, de asemenea, exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului. În scopul prezentării unor valori comparative într-o monedă de prezentare diferită se aplică punctul 42 litera (b) și punctul 43 din IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar (în conformitate cu revizuirea din 2003).
9. Câștigul sau pierderea din poziția monetară netă trebuie inclus(ă) în profit sau pierdere și prezentat(ă) separat.
10. Retratarea situațiilor financiare în conformitate cu prezentul standard impune aplicarea anumitor proceduri, precum și a raționamentului profesional. Aplicarea consecventă a acestor proceduri și raționamente de la o perioadă la alta este mult mai importantă decât acuratețea absolută a valorilor rezultate incluse în situațiile financiare retratate.
Situații financiare la cost istoric
Bilanț
11. Valorile din bilanț care nu sunt deja exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului sunt retratate prin aplicarea unui indice general al prețurilor.
12. Elementele monetare nu sunt retratate, deoarece ele sunt deja exprimate în raport cu unitatea monetară existentă la data bilanțului. Elementele monetare sunt disponibilitățile bănești și elementele de încasat sau de plătit în bani.
13. Activele și datoriile legate prin contract de modificarea prețurilor, cum sunt obligațiunile și împrumuturile care se indexează, sunt ajustate în conformitate cu contractul pentru a stabili soldul la data bilanțului. Aceste elemente sunt contabilizate în bilanțul retratat la această valoare ajustată.
14. Toate celelalte active și datorii sunt nemonetare. Unele elemente nemonetare sunt contabilizate la valori curente la data bilanțului, ca, de exemplu, valoarea realizabilă netă și valoarea de piață, deci ele nu sunt retratate. Toate celelalte active și datorii nemonetare sunt retratate.
15. Cele mai multe elemente nemonetare sunt contabilizate la cost sau cost minus amortizare; prin urmare, ele sunt exprimate la valori curente la data achiziției. Costul retratat sau costul minus amortizare pentru fiecare element este determinat prin aplicarea la costul său istoric și la amortizarea acumulată a variației unui indice general al prețurilor de la data achiziției până la data bilanțului. Prin urmare, imobilizările corporale, investițiile, stocurile de materii prime și mărfuri, fondul comercial, brevetele, mărcile înregistrate și activele similare sunt retratate de la data cumpărării lor. Stocurile de produse în curs de execuție și de produse finite sunt retratate de la data angajării costurilor de cumpărare și de conversie.
16. Se poate întâmpla ca înregistrările detaliate ale datelor de achiziție ale imobilizărilor corporale să nu fie disponibile sau posibil de estimat. În aceste circumstanțe rare poate fi necesară, în prima perioadă de aplicare a prezentului standard, folosirea unei evaluări profesionale independente a valorii elementelor ca bază pentru retratare.
17. Este posibil ca un indice general al prețurilor să nu fie disponibil pentru perioadele în care retratarea valorii imobilizărilor corporale este impusă de prezentul standard. În aceste circumstanțe poate fi necesară utilizarea unei estimări bazate, de exemplu, pe fluctuațiile cursului de schimb al monedei de raportare față de o monedă străină relativ stabilă.
18. Unele elemente nemonetare sunt contabilizate la valori curente la alte date decât cea de achiziție sau cea a bilanțului, de exemplu, imobilizările corporale care au fost reevaluate la o dată anterioară. În aceste cazuri, valorile contabile sunt retratate de la data reevaluării.
19. Valoarea retratată a unui element nemonetar este diminuată în conformitate cu standardele adecvate, când depășește valoarea recuperabilă din utilizarea viitoare a elementului (inclusiv vânzarea sau o altă formă de cedare). Prin urmare, în astfel de cazuri, valorile retratate ale imobilizărilor corporale, ale fondului comercial, ale brevetelor și mărcilor înregistrate sunt diminuate la valoarea recuperabilă, valorile retratate ale stocurilor sunt diminuate la valoarea realizabilă netă, iar valorile retratate ale investițiilor curente sunt diminuate până la valoarea de piață.
20. Este posibil ca o entitate în care s-a efectuat o investiție, contabilizată prin metoda punerii în echivalență, să raporteze în moneda unei economii hiperinflaționiste. Bilanțul și situația veniturilor și a cheltuielilor unei astfel de entități sunt retratate în conformitate cu prezentul standard pentru a determina cota-parte a investitorului din activele nete și din rezultatul activităților acesteia. Atunci când situațiile financiare retratate ale entității în care s-a efectuat investiția sunt exprimate în valută, ele vor fi convertite la cursurile de închidere.
21. Impactul inflației este, de obicei, recunoscut în costurile îndatorării. Este inadecvată efectuarea simultană atât a retratării cheltuielilor de capital finanțate prin împrumuturi și a capitalizării acelei părți din costurile îndatorării care compensează inflația, în cursul aceleiași perioade. Această parte a costurilor de îndatorare este recunoscută ca o cheltuială în perioada în care costurile au fost suportate.
22. O entitate poate dobândi active printr-un contract care îi permite să amâne plata fără a suporta, în mod explicit, o cheltuială cu dobândă. Acolo unde nu se poate determina valoarea dobânzii, astfel de active sunt retratate de la data plății și nu de la data cumpărării.
23. [Eliminat]
24. La începutul primei perioade de aplicare a prezentului standard, componentele capitalurilor proprii, cu excepția rezultatului reportat și a oricărui surplus din reevaluare, sunt retratate prin aplicarea unui indice general al prețurilor de la datele la care componentele au aduse ca aport sau au apărut în alt fel. Orice surplus din reevaluare care a apărut în perioadele anterioare este eliminat. Rezultatul reportat retratat derivă din toate celelalte valori ale bilanțului retratat.
25. La sfârșitul primei perioade și în perioadele ulterioare, toate componentele capitalurilor proprii sunt retratate prin aplicarea unui indice general al prețurilor de la începutul perioadei sau de la data aportului, dacă aceasta a fost ulterioară. Modificările capitalurilor proprii în cursul perioadei sunt prezentate în conformitate cu IAS 1.
Situația veniturilor și a cheltuielilor
26. Prezentul standard prevede ca toate elementele din situația veniturilor și a cheltuielilor să fie exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului. De aceea toate valorile trebuie să fie retratate prin aplicarea variației indicelui general al prețurilor de la datele la care elementele de venituri și cheltuieli au fost inițial înregistrate în situațiile financiare.
Câștig sau pierdere din poziția monetară netă
27. Într-o perioadă de inflație, o entitate care deține mai multe active monetare decât datorii monetare pierde putere de cumpărare, iar o entitate care deține mai multe datorii monetare decât active monetare câștigă putere de cumpărare, în măsura în care activele și datoriile nu sunt legate de un nivel al prețurilor. Câștigul sau pierderea din poziția monetară netă poate deriva ca diferență rezultată din corecția activelor nemonetare, capitalurilor proprii și elementelor situației veniturilor, și din ajustarea activelor și datoriilor legate de un indice. Câștigul sau pierderea poate fi estimat(ă) prin aplicarea variației unui indice general al prețurilor la media ponderată a diferenței dintre activele și datoriile monetare ale perioadei respective.
28. Câștigul sau pierderea din poziția monetară netă este inclus(ă) în venitul net. Ajustarea activelor și datoriilor respective legate prin contract de variația prețurilor în conformitate cu punctul 13 se compensează cu câștigul sau pierderea din poziția monetară netă. Alte elemente din situația veniturilor și a cheltuielilor, cum sunt veniturile din dobânzi și cheltuielile cu dobânzile și diferențele de curs valutar aferente fondurilor investite sau împrumutate sunt, de asemenea, asociate cu poziția monetară netă. Deși astfel de elemente sunt prezentate separat, poate fi utilă prezentarea lor în situația veniturilor și a cheltuielilor împreună cu câștigul sau pierderea din poziția monetară netă.
Situații financiare la cost curent
Bilanț
29. Elementele înregistrate la costul curent nu sunt retratate, pentru că sunt deja exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului. Alte elemente din bilanț sunt retratate în conformitate cu punctele de la 11 la 25.
Situația veniturilor și a cheltuielilor
30. Situația veniturilor și a cheltuielilor la costul curent, înainte de retratare, raportează în general costuri curente la data la care au avut loc tranzacțiile sau evenimentele care l-au generat. Costul vânzărilor și amortizarea sunt înregistrate la costuri curente la momentul consumului; vânzările și alte cheltuieli sunt înregistrate la valorile lor monetare de la data când au avut loc. De aceea, toate valorile trebuie să fie retratate în unitatea de măsură existentă la data bilanțului, utilizând un indice general al prețurilor.
Câștig sau pierdere din poziția monetară netă
31. Câștigul sau pierderea din poziția monetară netă este contabilizat(ă) în conformitate cu punctele 27 și 28.
Impozite
32. Retratarea situațiilor financiare în conformitate cu prezentul standard poate da naștere la diferențe între valoarea contabilă a activelor și datoriilor individuale din bilanț și baza lor fiscală. Aceste diferențe sunt contabilizate în conformitate cu IAS 12 Impozitul pe profit.
Situația fluxurilor de trezorerie
33. Prezentul standard prevede ca toate elementele din situația fluxurilor de trezorerie să fie exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului.
Sume corespondente
34. Sumele corespondente pentru perioada de raportare precedentă, fie că sunt bazate pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent, sunt retratate prin aplicarea unui indice general al prețurilor astfel încât situațiile financiare comparative să fie prezentate în raport cu unitatea de măsură existentă la finalul perioadei de raportare. Informațiile care sunt prezentate, aferente perioadelor anterioare, sunt, de asemenea, exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la finalul perioadei de raportare. În scopul prezentării de sume comparative într-o monedă de prezentare diferită se aplică punctul 42 litera (b) și punctul 43 din IAS 21 (revizuit în 2003).
Situații financiare consolidate
35. O societate-mamă care raportează în moneda unei economii hiperinflaționiste poate avea filiale care raportează, de asemenea, în monedele unor economii hiperinflaționiste. Situațiile financiare ale oricărei astfel de filiale trebuie să fie retratate prin aplicarea unui indice general al prețurilor din țara în a cărei monedă se raportează înainte de a fi incluse în situațiile financiare consolidate emise de societatea-mamă. În cazul în care o astfel de filială este o filială din străinătate, situațiile sale financiare retratate sunt convertite la cursurile de închidere. Situațiile financiare ale filialelor care nu raportează în monedele economiilor hiperinflaționiste sunt tratate în conformitate cu IAS 21.
36. Dacă se consolidează situații financiare cu date diferite de raportare, toate elementele, fie monetare fie nemonetare, trebuie să fie retratate în raport cu unitatea de măsură existentă la data întocmirii situațiilor financiare consolidate.
Alegerea și folosirea indicelui general al prețurilor
37. Retratarea situațiilor financiare în conformitate cu prezentul standard impune folosirea unui indice general al prețurilor care să reflecte modificările puterii generale de cumpărare. Este de preferat ca toate entitățile care raportează în moneda aceleiași economii să folosească același indice.
ECONOMII CARE ÎNCETEAZĂ SĂ MAI FIE HIPERINFLAȚIONISTE
38. Atunci când o economie încetează să mai fie hiperinflaționistă și o entitate întrerupe întocmirea și prezentarea situațiilor financiare proprii, în conformitate cu prezentul standard, aceasta trebuie să trateze valorile exprimate în unitatea de măsură existentă la sfârșitul perioadei de raportare anterioare, ca bază pentru valorile contabile ale situațiilor financiare ulterioare.
PREZENTAREA INFORMAȚIILOR
39. Trebuie prezentate următoarele informații:
(a) faptul că situațiile financiare și sumele corespondente ale perioadelor anterioare au fost retratate pentru a reflecta modificarea puterii generale de cumpărare a monedei funcționale și, în consecință, sunt exprimate în raport cu unitatea de măsură existentă la data bilanțului;
(b) dacă situațiile financiare au la bază modelul costului istoric sau pe cel al costului curent; și
(c) identificarea și nivelul indicelui prețurilor la data bilanțului, precum și variația acestui indice în timpul perioadei curente și anterioare de raportare.
40. Prezentările de informații impuse de prezentul standard sunt necesare pentru a clarifica baza tratării efectelor inflației în cadrul situaților financiare. Ele au și scopul de a oferi alte informații necesare pentru înțelegerea acestei baze și a sumelor ce rezultă.
DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE
41. Prezentul standard intră în vigoare pentru situațiile financiare aferente perioadelor care încep la 1 ianuarie 1990 sau ulterior acestei date.
