Imobilizări corporale
OBIECTIV
1. Obiectivul prezentului standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru imobilizările corporale astfel încât utilizatorii situațiilor financiare să poată discerne informațiile privind investiția unei entități în imobilizările sale corporale, precum și modificările survenite într-o astfel de investiție. Aspectele principale în contabilizarea imobilizărilor corporale sunt recunoașterea activelor, determinarea valorii lor contabile și a cheltuielilor cu amortizarea și cu pierderile din depreciere care trebuie recunoscute în raport cu acestea.
DOMENIU DE APLICARE
2. Prezentul standard trebuie aplicat la contabilizarea imobilizărilor corporale, cu excepția cazului în care un alt standard prevede sau permite un tratament contabil diferit.
3. Prezentul standard nu se aplică pentru:
(a) imobilizările corporale clasificate ca fiind deținute în vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate deținute în vederea vânzării și activități întrerupte;
(b) activele biologice aferente activității agricole (a se vedea IAS 41 Agricultura);
(c) recunoașterea și evaluarea activelor de explorare și evaluare (a se vedea IFRS 6 Explorarea și evaluarea resurselor minerale); sau
(d) concesiunile miniere și rezervele minerale cum ar fi petrolul, gazul natural și resurse neregenerabile similare.
Cu toate acestea, prezentul standard se aplică imobilizărilor corporale destinate valorificării sau întreținerii activelor descrise la literele (b)-(d).
4. Alte standarde pot să prevadă recunoașterea unui element de imobilizări corporale în baza unei abordări diferite față de cea din prezentul standard. De exemplu, IAS 17 Contracte de leasing impune unei entități să evalueze recunoașterea unui element de imobilizări corporale aflat în leasing pe baza transferului de riscuri și beneficii. Totuși, în astfel de cazuri, prezentul standard prescrie și alte aspecte ale tratamentului contabil al acestor active, inclusiv amortizarea.
5. O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru imobilizările construite sau valorificate pentru a folosite pe viitor ca investiții imobiliare, dar care nu satisfac încă definiția "investiției imobiliare" din IAS 40 Investiții imobiliare. Odată cu finalizarea construcției sau valorificării, proprietatea devine investiție imobiliară, iar entității i se impune să aplice IAS 40. IAS 40 se aplică, de asemenea, în cazul investițiilor imobiliare reamenajate pentru a fi utilizate permanent în viitor ca investiții imobiliare. O entitate care utilizează modelul de determinare bazat pe cost pentru investiții imobiliare în conformitate cu IAS 40 trebuie să utilizeze modelul bazat pe cost din prezentul standard.
DEFINIȚII
6. Următorii termeni sunt folosiți în prezentul standard cu înțelesul specificat în continuare:
Valoarea contabilă este valoarea la care un activ este recunoscut în bilanț după scăderea amortizării cumulate, precum și a pierderilor cumulate din depreciere.
Costul reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea justă a altor contraprestații efectuate pentru achiziționarea unui activ, la data achiziției sau a construcției acestuia sau, acolo unde este cazul, valoarea atribuită acelui activ la recunoașterea inițială, în conformitate cu dispozițiile specifice ale altor IFRS-uri, de exemplu IFRS 2 Plata pe bază de acțiuni.
Valoarea amortizabilă este costul unui activ sau o altă valoare substituită costului, minus valoarea sa reziduală.
Amortizarea este alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durată de viață utilă.
Valoarea specifică entității este valoarea actualizată a fluxurilor de trezorerie pe care o entitate se așteaptă să le realizeze din utilizarea continuă a unui activ și din cedarea sa la sfârșitul duratei sale de viață utilă, sau pe care se așteaptă să le suporte la decontarea unei datorii.
Valoarea justă este valoarea la care poate fi tranzacționat un activ între părți interesate și în cunoștință de cauză, în cadrul unei tranzacții desfășurate în condiții obiective.
O pierdere din depreciere reprezintă diferența cu care valoarea contabilă depășește valoarea recuperabilă unui activ.
Imobilizările corporale sunt elemente corporale care:
(a) sunt deținute în vederea utilizării pentru producerea sau prestarea de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; și
(b) se preconizează a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade.
Valoarea recuperabilă este cea mai mare valoare dintre prețul net de vânzare al unui activ și valoarea sa de utilizare.
Valoarea reziduală a unui activ este valoarea estimată pe care ar obține-o în prezent o entitate din cedarea unui activ, după deducerea costurilor asociate cedării, dacă activul ar avea deja vechimea și starea prevăzute la sfârșitul duratei sale de viață utilă.
Durata de viață utilă este:
(a) perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o entitate; sau
(b) numărul de unități de producție sau unități similare preconizate a fi obținute din activ de către o entitate.
RECUNOAȘTERE
7. Costul unui element de imobilizări corporale trebuie recunoscut ca activ dacă și numai dacă:
(a) este probabilă generarea pentru entitate de beneficii economice viitoare aferente activului; și
(b) costul activului poate fi evaluat în mod fiabil.
8. Piesele de schimb și echipamentul de service sunt, în general, contabilizate ca stocuri și recunoscute în profit sau pierdere atunci când sunt consumate. Totuși, piesele de schimb importante și echipamentele de rezervă sunt considerate imobilizări corporale atunci când o entitate preconizează că le va utiliza mai mult de o perioadă. În mod similar, dacă piesele de schimb și echipamentul de service pot fi utilizate numai în legătură cu un element de imobilizări corporale, ele sunt contabilizate drept imobilizări corporale.
9. Prezentul standard nu prescrie unitatea de măsură pentru recunoaștere, adică ce constituie un element de imobilizări corporale. Astfel, se impune utilizarea raționamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoaștere pentru circumstanțele specifice ale unei entități. Ar putea fi adecvat să fie agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi matrițele, uneltele și ștanțele, și să se aplice criteriile de agregare a valorii.
10. O entitate evaluează conform acestui principiu al recunoașterii toate costurile imobilizărilor sale corporale atunci când sunt suportate. Aceste costuri includ costurile suportate inițial pentru dobândirea sau construcția unui element de imobilizări corporale, precum și costurile suportate ulterior pentru adăugări la acestea, pentru înlocuirea parțială sau pentru întreținerea acestora.
Costuri inițiale
11. Unele elemente de imobilizări corporale pot fi dobândite din motive de siguranță sau legate de mediu. Achiziția unor astfel de imobilizări corporale, deși nu crește în mod direct beneficiile economice viitoare ale oricărui element existent de imobilizări corporale, poate fi necesară unei entități pentru a obține beneficii economice viitoare din alte active. Astfel de elemente de imobilizări corporale îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute ca active deoarece dau posibilitatea unei entități să obțină din activele conexe beneficii economice viitoare în plus față de ceea ce s-ar putea obține dacă elementele respective nu ar fi fost dobândite. De exemplu, un fabricant de produse chimice poate introduce procese noi de manipulare a produselor chimice pentru a respecta cerințele de mediu privind producerea și depozitarea substanțelor chimice periculoase; îmbunătățirile conexe ale instalațiilor sunt recunoscute ca activ deoarece fără acestea entitatea nu este capabilă să fabrice și să vândă produse chimice. Totuși, valoarea contabilă rezultată a unui astfel de activ și a activelor conexe este revăzută în vederea deprecierii în conformitate cu IAS 36 Deprecierea activelor.
Costuri ulterioare
12. Conform principiului recunoașterii de la punctul 7, o entitate nu recunoaște la valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costurile întreținerii zilnice a elementului respectiv. Aceste costuri sunt mai degrabă recunoscute în profit sau pierdere pe măsură ce sunt suportate. Costurile întreținerii zilnice sunt în primul rând costurile cu manopera și consumabilele și pot include costul componentelor mici. Scopul acestor cheltuieli este adesea descris ca fiind pentru "reparațiile și întreținerea" elementului de imobilizări corporale.
13. Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea la intervale regulate. De exemplu, un furnal poate necesita recăptușirea după un număr specificat de ore de utilizare, sau componente interioare ale unui avion, cum ar fi scaunele și cambuzele, ar putea necesita înlocuirea de mai multe ori pe parcursul duratei de viață a avionului. Elementele de imobilizări corporale pot fi dobândite, de asemenea, pentru a se apela mai rar la înlocuire, cum ar fi înlocuirea pereților interiori ai unei clădiri, sau pentru a efectua o înlocuire nerecurentă. Conform principiului recunoașterii de la punctul 7, o entitate recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părții înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportat, dacă sunt îndeplinite criteriile de recunoaștere. Valoarea contabilă a părților înlocuite este derecunoscută în conformitate cu prevederile de derecunoaștere din prezentul standard (a se vedea punctele 67-72).
14. O condiție pentru continuarea exploatării unui element de imobilizări corporale (de exemplu un avion) poate fi efectuarea de inspecții generale regulate pentru depistarea defecțiunilor, indiferent dacă părți ale elementului sunt înlocuite sau nu. La momentul efectuării fiecărei inspecții generale, costul acesteia este recunoscut în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca o înlocuire, dacă sunt respectate criteriile de recunoaștere. Orice valoare contabilă rămasă din costul inspecției anterioare (distinct de părțile fizice) este derecunoscută. Acest lucru are loc indiferent dacă costul inspecției anterioare a fost identificat în tranzacția în care elementul a fost dobândit sau construit. Dacă este necesar, costul estimat al unei inspecții similare viitoare poate fi utilizat ca o indicație a ceea ce a însemnat costul componentei de inspecție existente atunci când elementul a fost dobândit sau construit.
EVALUARE LA RECUNOAȘTERE
15. Un element de imobilizări corporale care îndeplinește condițiile de recunoaștere drept activ trebuie evaluat la costul său.
Elemente de cost
16. Costul unei imobilizări corporale este format din:
(a) prețul său de cumpărare, inclusiv taxele vamale și taxele de cumpărare nerambursabile, după deducerea reducerilor comerciale și a rabaturilor;
(b) orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locația și starea necesare pentru ca acesta să poată funcționa în modul dorit de conducere;
(c) estimarea inițială a costurilor de demontare și de mutare a elementului și de reabilitare a amplasamentului unde este situat, obligația pe care o suportă entitatea la dobândirea elementului sau ca o consecință a utilizării elementului pe o perioadă anumită în alte scopuri decât cele de a produce stocuri în timpul acelei perioade.
17. Exemple de costuri care pot fi atribuite direct sunt:
(a) costurile cu beneficiile angajaților (așa cum sunt definite în IAS 19 Beneficiile angajaților) care rezultă direct din construirea sau achiziționarea elementului de imobilizări corporale;
(b) costurile de amenajare a amplasamentului;
(c) costurile inițiale de livrare și manipulare;
(d) costurile de instalare și asamblare;
(e) costurile de testare a funcționării corecte a activului, după deducerea încasărilor nete provenite din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasament și la starea de funcționare (cum ar fi eșantioanele produse la testarea echipamentului); și
(f) onorariile profesionale.
18. O entitate aplică IAS 2 Stocuri pentru costurile obligațiilor de demontare, mutare și reabilitare a amplasamentului unde se află elementul, care sunt suportate într-o anumită perioadă ca o consecință a folosirii elementului pentru producerea stocurilor din timpul perioadei. Obligațiile pentru costurile contabilizate în conformitate cu IAS 2 sau IAS 16 sunt recunoscute și evaluate în conformitate cu IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente.
19. Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizări corporale sunt:
(a) costurile de deschidere a unei noi instalații;
(b) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile de publicitate și activități promoționale);
(c) costurile de desfășurare a unei activități într-o locație nouă sau cu o nouă clasă de consumatori (inclusiv costurile de formare a personalului); și
(d) costurile administrative și alte costuri de regie generale.
20. Recunoașterea costurilor în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale încetează când elementul se află la amplasamentul și în starea necesare funcționării în maniera dorită de conducere. Prin urmare, costurile suportate pentru utilizarea și repunerea în funcțiune a unui element nu sunt incluse în valoarea contabilă a elementului respectiv. De exemplu, următoarele costuri nu sunt incluse în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale:
(a) costurile suportate atunci când un element capabil să funcționeze în maniera dorită de conducere trebuie încă să fie adus la starea de funcționare sau este exploatat sub capacitatea maximă;
(b) pierderile inițiale din exploatare, cum ar fi cele suportate la creșterea cererii pentru produsul realizat de elementul respectiv; și
(c) costurile reamplasării sau reorganizării parțiale sau totale a activităților entității.
21. Unele activități, deși desfășurate în legătură cu construcția sau valorificarea unui element de imobilizări corporale, nu sunt necesare pentru aducerea elementului la noul amplasament sau la starea necesară pentru ca elementul să poată funcționa conform dorinței conducerii. Aceste activități neprevăzute pot avea loc înainte sau după activitățile de construcție sau valorificare. De exemplu, se pot obține venituri din utilizarea unui teren de construcție ca parcare până la începerea construcției. Deoarece activitățile neprevăzute nu sunt necesare pentru aducerea elementului la noul amplasament și la starea necesară funcționării în maniera dorită de conducere, venitul și cheltuielile aferente activităților neprevăzute sunt recunoscute în profit sau pierdere și sunt incluse în clasificările respective ale veniturilor și cheltuielilor.
22. Costul unui activ construit în regie proprie este determinat prin utilizarea acelorași principii ca pentru un activ dobândit. Dacă o entitate produce active similare pentru vânzare în cursul normal al activității, costul activului este de obicei același cu costul construcției unui activ pentru vânzare (a se vedea IAS 2). Prin urmare, orice profituri interne se elimină din obținerea unor astfel de costuri. În mod similar, costul cantităților atipice de deșeuri, manoperă sau alte resurse suportat pentru construirea în regie proprie a unui activ nu este inclus în costul activului. IAS 23 Costurile îndatorării stabilește criteriile pentru recunoașterea dobânzii ca o componentă a valorii contabile a unui element de imobilizări corporale construit în regie proprie.
Evaluarea costului
23. Costul unui element de imobilizări corporale este echivalentul în numerar al prețului la data recunoașterii. Dacă plata este amânată dincolo de termenele normale de creditare, diferența dintre echivalentul în numerar al prețului și plata totală este recunoscută ca dobândă pe perioada de creditare, cu excepția cazului în care o astfel de dobândă este recunoscută în valoarea contabilă a elementului, în conformitate cu tratamentul alternativ permis de IAS 23.
24. Unul sau mai multe elemente de imobilizări corporale pot fi achiziționate în schimbul unui activ sau al unor active nemonetare, sau al unei combinații de active monetare și nemonetare. Discuția următoare se referă numai la schimbul unui activ nemonetar cu altul, dar se aplică și în cazul tuturor schimburilor descrise în propoziția precedentă. Costul unui astfel de element de imobilizări corporale este evaluat la valoarea justă numai dacă (a) tranzacția de schimb nu are conținut comercial sau (b) nici valoarea justă a activului primit, nici a celui cedat nu se pot evalua în mod fiabil. Elementul achiziționat este evaluat în acest fel chiar dacă o entitate nu poate să derecunoască imediat activul cedat. Dacă elementul primit nu este evaluat la valoarea justă, costul său este evaluat la valoarea contabilă a activului cedat.
25. O entitate determină dacă o tranzacție de schimb are conținut comercial prin analizarea măsurii în care se preconizează că viitoarele fluxuri de trezorerie se vor schimba ca rezultat al tranzacției. O tranzacție de schimb are conținut comercial dacă:
(a) configurația (riscul, plasarea în timp și valoarea) fluxurilor de trezorerie ale activului primit se deosebește de configurația fluxurilor de trezorerie ale activului transferat; sau
(b) valoarea specifică pentru entitate a părții din activitățile entității afectate de tranzacție se modifică în urma schimbului; și
(c) diferența de la litera (a) sau (b) este semnificativă în raport cu valoarea justă a activelor schimbate.
Pentru a determina dacă o tranzacție de schimb are conținut comercial, valoarea specifică entității a părții din activitățile entității afectate de tranzacție trebuie să reflecte fluxuri de trezorerie după impozitare. Rezultatul acestor analize poate fi clar, fără ca entitatea să fie nevoită să efectueze calcule detaliate.
26. Valoarea justă a unui activ pentru care nu există tranzacții comparabile pe piață poate fi evaluată în mod fiabil dacă (a) variația intervalului estimărilor rezonabile ale valorii juste nu este semnificativă pentru acel activ sau (b) probabilitățile diverselor estimări din interval pot fi evaluate rezonabil și utilizate la estimarea valorii juste. Dacă o entitate este capabilă să determine în mod fiabil valoarea justă atât a unui activ primit, cât și a unui activ cedat, atunci valoarea justă a activului cedat este utilizată la evaluarea costului activului primit, cu excepția cazului în care valoarea justă a activului primit este în mod clar mai evidentă.
27. Costul unui element de imobilizări corporale deținut de un locatar în baza unui contract de leasing este determinat în conformitate cu IAS 17.
28. Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale poate fi redusă prin subvenții guvernamentale, în conformitate cu IAS 20 Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de asistența guvernamentală.
EVALUARE DUPĂ RECUNOAȘTERE
29. O entitate trebuie să aleagă drept politică contabilă fie modelul bazat pe cost de la punctul 30, fie modelul de reevaluare de la punctul 31 și trebuie să aplice acea politică unei clase întregi de imobilizări corporale.
Model bazat pe cost
30. După recunoașterea ca activ, un element de imobilizări corporale trebuie contabilizat la costul său minus orice amortizare acumulată și orice pierderi acumulate din depreciere.
Model de reevaluare
31. După recunoașterea ca activ, un element de imobilizări corporale a cărui valoare justă poate fi evaluată în mod fiabil trebuie contabilizat la o valoare reevaluată, aceasta fiind valoarea sa justă la data reevaluării minus orice amortizare acumulată ulterior și orice pierderi acumulate din depreciere. Reevaluările trebuie să se facă cu suficientă regularitate pentru a se asigura că valoarea contabilă nu se deosebește semnificativ de ceea ce s-ar fi determinat prin utilizarea valorii juste la data bilanțului.
32. Valoarea justă a terenurilor și clădirilor este determinată în general pe baza probelor de pe piață, printr-o evaluare efectuată în mod normal de evaluatori profesioniști calificați. Valoarea justă a elementelor de imobilizări corporale este în general valoarea lor pe piață determinată prin evaluare.
33. Dacă nu există probe de pe piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a elementului de imobilizări corporale, iar elementul se vinde rar, doar dacă reprezintă o parte a unei activități continue, o entitate poate avea nevoie să estimeze valoarea justă prin utilizarea unei abordări bazate pe venit sau pe costul de înlocuire amortizat.
34. Frecvența reevaluărilor depinde de modificările valorilor juste ale imobilizărilor corporale reevaluate. În cazul în care valoarea justă a unui activ reevaluat se deosebește semnificativ de valoarea contabilă, se impune o nouă reevaluare. Unele elemente de imobilizări corporale suferă modificări semnificative și fluctuante ale valorii juste, necesitând, prin urmare, reevaluări anuale. În cazul imobilizărilor corporale ale căror valori juste nu suferă modificări semnificative, nu este necesar să se facă reevaluări. În schimb, s-ar putea să fie necesar să se reevalueze elementul respectiv numai o dată la trei sau la cinci ani.
35. Atunci când un element de imobilizări corporale este reevaluat, orice amortizare cumulată la data reevaluării este tratată într-unul din următoarele moduri:
(a) este recalculată proporțional cu modificarea de valoare contabilă brută a activului, astfel încât valoarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată. Această metodă este deseori folosită în cazul în care un activ este reevaluat prin aplicarea unui indice pentru determinarea costului de înlocuire amortizat;
(b) este eliminată din valoarea contabilă brută a activului, iar valoarea netă este recalculată la valoarea reevaluată a activului. Această metodă este deseori folosită pentru clădiri.
Valoarea ajustării care se realizează în urma recalculării sau eliminării amortizării acumulate face parte din creșterea sau descreșterea valorii contabile care este contabilizată în conformitate cu punctele 39 și 40.
36. Dacă un element de imobilizări corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă de imobilizări corporale din care face parte acel element trebuie reevaluată.
37. O clasă de imobilizări corporale este o grupare de active de aceeași natură și cu utilizări similare aflate în exploatarea unei entități. Exemple de astfel de clase sunt următoarele:
(a) terenuri;
(b) terenuri și clădiri;
(c) mașini și echipamente;
(d) nave;
(e) aeronave;
(f) automobile;
(g) mobilier, instalații, piese de schimb și asamblare; și
(h) echipament de birotică.
38. Elementele dintr-o clasă de imobilizări corporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă a activelor și raportarea în situațiile financiare a unor valori care sunt o combinație de costuri și valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o clasă de active poate fi reevaluată permanent dacă această reevaluare se poate realiza în timp scurt și dacă reevaluările respective sunt mereu actualizate.
39. Dacă valoarea contabilă a unui activ este majorată ca urmare a unei reevaluări, această majorare trebuie înregistrată direct în capitalurile proprii în elementul-rând "surplus din reevaluare". Cu toate acestea, majorarea trebuie recunoscută în profit sau pierdere în măsura în care aceasta compensează o descreștere din reevaluarea aceluiași activ recunoscut anterior în profit sau pierdere.
40. Dacă valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca urmare a unei reevaluări, această diminuare trebuie recunoscută în profit sau pierdere. Cu toate acestea, diminuarea trebuie debitată direct din capitalurile proprii în elementul-rând "surplus din reevaluare", în măsura în care există sold creditor în surplusul din reevaluare pentru acel activ.
41. Surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii aferent unui element de imobilizări corporale poate fi transferat direct în rezultatul reportat atunci când activul este derecunoscut. Aceasta poate implica transferul întregului surplus atunci când activul este retras sau cedat. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi transferată pe măsură ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea surplusului transferat ar fi diferența dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate a activului și valoarea amortizării calculate pe baza costului inițial al activului. Transferurile din surplusul din reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin profit sau pierdere.
42. Dacă există, efectele impozitelor asupra profitului rezultate din reevaluarea imobilizărilor corporale sunt recunoscute și prezentate în conformitate cu IAS 12 Impozitul pe profit.
Amortizare
43. Fiecare parte a unui element de imobilizări corporale cu un cost semnificativ față de costul total al elementului trebuie amortizat separat.
44. O entitate alocă o sumă recunoscută inițial cu privire la un element de imobilizări corporale pentru părțile sale semnificative și amortizează separat fiecare astfel de parte. De exemplu, ar putea fi adecvat să se amortizeze separat carcasa și motoarele unei aeronave, fie că acestea sunt în proprietate, fie că sunt deținute în baza unui contract de leasing financiar.
45. O parte semnificativă a unui element de imobilizări corporale poate avea o durată de viață utilă și o metodă de amortizare care sunt aceleași cu viața utilă și cu metoda de amortizare a unei alte părți semnificative a aceluiași element. Astfel de părți pot fi grupate pentru determinarea cheltuielilor de amortizare.
46. În măsura în care o entitate amortizează separat unele părți ale unui element de imobilizări corporale, ea amortizează de asemenea separat ceea ce rămâne din acel element. Ceea ce rămâne constă în părțile elementului care nu sunt individual semnificative. Dacă o entitate are așteptări diferite pentru aceste părți, ar putea fi necesară utilizarea unor tehnici de aproximare pentru amortizarea restului de părți într-un mod care reprezintă exact modelul de consum și/sau durata de viață utilă a părților sale.
47. O entitate poate alege să amortizeze separat părțile unui element care nu au un cost semnificativ față de costul total al elementului.
48. Cheltuielile cu amortizarea pentru fiecare perioadă trebuie recunoscute în profit sau pierdere numai dacă nu sunt incluse în valoarea contabilă a unui alt activ.
49. Cheltuielile de amortizare pentru o perioadă sunt recunoscute în general în profit sau pierdere. Totuși, uneori, beneficiile economice viitoare cuprinse într-un activ sunt absorbite de producerea altor active. În acest caz, cheltuielile cu amortizarea constituie o parte a costului altui activ și sunt cuprinse în valoarea sa contabilă. De exemplu, amortizarea fabricării imobilizărilor corporale este inclusă în costurile de conversie a stocurilor (a se vedea IAS 2). În mod similar, amortizarea imobilizărilor corporale utilizată pentru activitățile de dezvoltare poate fi inclusă în costul unei imobilizări necorporale recunoscut în conformitate cu IAS 38 Imobilizări necorporale.
Valoare amortizabilă și perioadă de amortizare
50. Valoarea amortizabilă a unui activ trebuie alocată în mod sistematic pe durata sa de viață utilă.
51. Valoarea reziduală și durata de viață utilă ale unui activ trebuie revizuite cel puțin la fiecare sfârșit de exercițiu financiar și, dacă așteptările se deosebesc de alte estimări anterioare, modificarea (modificările) trebuie contabilizată(e) ca modificare de estimare contabilă, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori.
52. Amortizarea este recunoscută chiar dacă valoarea justă a activului depășește valoarea sa contabilă, atâta timp cât valoarea reziduală a activului nu depășește valoarea sa contabilă. Reparațiile și întreținerea unui activ nu neagă nevoia de a-l amortiza.
53. Valoarea amortizabilă a unui activ este determinată după deducerea valorii reziduale a acestuia. În practică, valoarea reziduală a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativă și, prin urmare, nu se ia în considerare la calcularea valorii amortizabile.
54. Valoarea reziduală a unui activ poate crește până la o valoare mai mare sau egală cu valoarea contabilă a activului. Dacă se întâmplă acest lucru, cheltuielile cu amortizarea activului sunt egale cu zero numai dacă și până când valoarea reziduală nu descrește ulterior până la o valoare inferioară valorii contabile a activului.
55. Amortizarea unui activ începe când acesta este disponibil pentru utilizare, adică atunci când se află în amplasamentul și starea necesare pentru a putea funcționa în maniera dorită de conducere. Amortizarea unui activ încetează cel mai devreme la data când activul este clasificat drept deținut în vederea vânzării (sau inclus într-un grup destinat cedării care este clasificat drept deținut în vederea vânzării), în conformitate cu IFRS 5 și la data la care activul este derecunoscut. Prin urmare, amortizarea nu încetează când activul nu este utilizat sau este scos din uz, cu excepția cazului în care acesta este complet amortizat. Cu toate acestea, conform metodelor de amortizare bazate pe utilizare, cheltuielile de amortizare pot fi zero atunci când nu există producție.
56. Beneficiile economice viitoare înglobate într-un activ se consumă de către entitate în special prin utilizarea acestuia. Totuși, alți factori, cum ar fi uzura morală tehnică sau comercială și uzura fizică a activului atunci când nu este folosit, au adesea drept rezultat diminuarea beneficiilor economice care ar fi putut fi obținute de la activul respectiv. În consecință, toți factorii următori sunt luați în considerare la determinarea duratei de viață utilă a unui activ:
(a) utilizarea preconizată a unui activ. Utilizarea este evaluată în raport cu capacitatea sau producția fizică preconizate ale unui activ;
(b) uzura fizică preconizată, care depinde de factori de exploatare cum ar fi numărul de ture pentru care va fi utilizat activul și programul de reparații și întreținere, precum și repararea și întreținerea activului atunci când nu este utilizat;
(c) uzura morală tehnică sau comercială care rezultă din modificările sau îmbunătățirile producției, sau dintr-o modificare a cererii de pe piață pentru produsul sau serviciul furnizat de activ;
(d) limitele legale sau de natură similară privind utilizarea activului, cum ar fi datele de expirare a contractelor de leasing aferente.
57. Durata de viață utilă a unui activ este definită în sensul utilității preconizate a activului pentru entitate. Politica entității privind administrarea activelor poate implica cedarea activelor după o perioadă specificată de timp sau după consumarea unei proporții specificate din beneficiile economice viitoare înglobate în activ. Prin urmare, durata de viață utilă a unui activ poate fi mai scurtă decât durata sa de viață economică. Estimarea duratei de viață utilă a activului este un aspect de raționament bazat pe experiența entității cu active similare.
58. Terenurile și clădirile sunt active separabile și sunt contabilizate separat, chiar atunci când sunt dobândite împreună. Cu unele excepții, cum ar fi carierele și amplasamentele utilizate ca gropi de gunoi, terenurile au o durată de viață utilă nelimitată și, prin urmare, nu se amortizează. Clădirile au o durată de viață utilă limitată și, prin urmare, sunt active amortizabile. O creștere a valorii terenului pe care se află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.
59. În cazul în care costul terenului include costurile de demontare, de mutare și de reabilitare, porțiunea respectivă a activului teren este amortizată pe perioada beneficiilor obținute din suportarea acelor costuri. În unele cazuri, terenul însuși poate avea o durată de viață utilă limitată, caz în care este amortizat într-un mod care reflectă beneficiile care vor deriva din el.
Metodă de amortizare
60. Metoda de amortizare utilizată trebuie să reflecte tiparul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare ale activului de către entitate.
61. Metoda de amortizare aplicată unui activ trebuie revizuită cel puțin la fiecare sfârșit de exercițiu financiar și, dacă se constată o modificare semnificativă a tiparului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare aduse de acel activ, atunci metoda trebuie schimbată pentru a reflecta tiparul modificat. O astfel de modificare trebuie contabilizată drept modificare de estimare contabilă, în conformitate cu IAS 8.
62. Pot fi folosite diverse metode de amortizare pentru alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de viață utilă. Aceste metode includ metoda liniară, metoda degresivă și metoda unităților de producție. Amortizarea liniară are drept rezultat o cheltuială constantă de-a lungul duratei de viață utilă dacă valoarea reziduală a activului nu se modifică. Metoda degresivă are ca rezultat o cheltuială de amortizare descrescătoare de-a lungul duratei de viață utilă. Metoda unităților de producție are ca rezultat o cheltuială pe baza utilizării sau producției preconizate. Entitatea selectează metoda care reflectă cel mai fidel tiparul preconizat de consum al beneficiilor economice viitoare înglobate în activ. Metoda respectivă este aplicată consecvent de la o perioadă la alta numai dacă nu există vreo modificare a tiparului preconizat de consum al acelor beneficii economice viitoare.
Depreciere
63. Pentru a determina dacă un element de imobilizări corporale este depreciat, o entitate aplică IAS 36 Deprecierea activelor. Standardul respectiv explică modul în care o entitate revizuiește valoarea contabilă a activelor sale, modul în care determină valoarea recuperabilă a unui activ și momentul când recunoaște sau când reia recunoașterea unei pierderi din depreciere.
64. [Eliminat]
Compensații pentru depreciere
65. Compensațiile de la terți pentru elementele de imobilizări corporale depreciate, pierdute sau abandonate trebuie incluse în profit sau pierdere atunci când compensațiile devin exigibile.
66. Deprecierile sau pierderile de elemente de imobilizări corporale, pretențiile aferente sau plățile de compensații de la terți și orice cumpărări sau construiri ulterioare de active de înlocuire constituie evenimente economice separate care sunt contabilizate separat, după cum urmează:
(a) deprecierile elementelor de imobilizări corporale sunt recunoscute în conformitate cu IAS 36;
(b) derecunoașterea elementelor de imobilizări corporale scoase din uz sau cedate este determinată în conformitate cu prezentul standard;
(c) compensațiile primite de la terți pentru elementele de imobilizări corporale depreciate, pierdute sau abandonate sunt incluse în determinarea profitului sau pierderii când acestea devin exigibile; și
(d) costul elementelor de imobilizări corporale reabilitate, cumpărate sau construite ca înlocuiri este determinat în conformitate cu prezentul standard.
DERECUNOAȘTERE
67. Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale trebuie derecunoscută:
(a) la cedare; sau
(b) când nu se mai așteaptă niciun beneficiu economic viitor din utilizarea sau cedarea sa.
68. Câștigul sau pierderea care rezultă din derecunoașterea unui element de imobilizări corporale trebuie inclus(ă) în profit sau pierdere când elementul este derecunoscut (dacă IAS 17 nu prevede altceva în cazul unei tranzacții de vânzare și leaseback). Câștigurile nu trebuie clasificate drept venituri.
69. Cedarea unui element de imobilizări corporale poate avea loc în mai multe moduri (de exemplu, prin vânzare, printr-un contract de leasing sau prin donație). La determinarea datei de cedare a unui element, o entitate aplică criteriile din IAS 18 Venituri pentru recunoașterea veniturilor din vânzarea bunurilor. IAS 17 se aplică cedării prin vânzare și leaseback.
70. Dacă, conform principiului recunoașterii de la punctul 7, o entitate recunoaște în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul unei înlocuiri parțiale a elementului, atunci ea derecunoaște valoarea contabilă a părții înlocuite indiferent dacă partea înlocuită a fost amortizată separat. Dacă o entitate nu poate determina valoarea contabilă a părții înlocuite, ea poate utiliza costul înlocuirii ca indicație a valorii costului părții înlocuite la momentul achiziționării sau construcției.
71. Câștigul sau pierderea care rezultă din derecunoașterea unui element de imobilizări corporale trebuie determinat(ă) ca fiind diferența dintre încasările nete la cedare, dacă există, și valoarea contabilă a elementului.
72. Contravaloarea de primit la cedarea unui element de imobilizări corporale este recunoscută inițial la valoarea sa justă. Dacă plata pentru element este amânată, contravaloarea primită este recunoscută inițial la echivalentul prețului în numerar. Diferența dintre valoarea nominală a contravalorii și echivalentul prețului în numerar este recunoscută ca venit din dobânzi în conformitate cu IAS 18, reflectând randamentul efectiv al creanței.
PREZENTAREA INFORMAȚIILOR
73. Situațiile financiare trebuie să prezinte următoarele informații, pentru fiecare clasă de imobilizări corporale:
(a) bazele de evaluare folosite la determinarea valorii contabile brute;
(b) metodele de amortizare utilizate;
(c) duratele de viață utilă sau ratele de amortizare folosite;
(d) valoarea contabilă brută și amortizarea cumulată (agregată cu pierderile cumulate din depreciere) la începutul și la sfârșitul perioadei; și
(e) o reconciliere a valorii contabile de la începutul și sfârșitul perioadei, menționându-se:
(i) intrările;
(ii) activele clasificate ca fiind deținute în vederea vânzării sau incluse într-un grup destinat cedării clasificat ca fiind deținut în vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5 și alte cedări;
(iii) achizițiile rezultate din combinări de întreprinderi;
(iv) creșterile sau diminuările din timpul perioadei rezultate din reevaluări, în conformitate cu punctele 31, 39 și 40, și din pierderile din depreciere recunoscute sau reluate direct în capitalurile proprii în conformitate cu IAS 36;
(v) pierderile din depreciere recunoscute în profit sau pierdere în conformitate cu IAS 36;
(vi) pierderile din depreciere reluate în profit sau pierdere în conformitate cu IAS 36;
(vii) amortizarea;
(viii) diferențele de curs valutar nete rezultate în urma conversiei situațiilor financiare din moneda funcțională într-o monedă de prezentare diferită, inclusiv conversia unei operațiuni din străinătate în moneda de prezentare a entității care raportează; și
(ix) alte modificări.
74. Situațiile financiare trebuie să prezinte, de asemenea, următoarele informații:
(a) existența și valorile corespunzând restricțiilor asupra titlului de proprietate, precum și imobilizările corporale acordate drept garanție pentru datorii;
(b) valoarea cheltuielilor recunoscute în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale în cursul construcției sale;
(c) valoarea obligațiilor contractuale pentru achiziția unor imobilizări corporale; și
(d) dacă nu este prezentată separat în situația veniturilor și a cheltuielilor, valoarea compensației primite de la terți pentru elementele de imobilizări corporale depreciate, pierdute sau abandonate care sunt incluse în profit sau pierdere.
75. Alegerea metodei de amortizare și estimarea duratei de viață utilă a activelor se fac pe baza raționamentului. Prin urmare, prezentarea metodelor adoptate sau a duratelor de utilizare estimate și a ratelor de amortizare oferă utilizatorilor situațiilor financiare informațiile de care aceștia au nevoie pentru a avea o imagine asupra politicilor selectate de conducere și permite realizarea de comparații cu alte entități. Din aceleași motive, este necesar să se prezinte următoarele informații:
(a) amortizarea, fie recunoscută în profit sau pierdere, fie ca parte a costului altor active, în timpul unei perioade; și
(b) amortizarea acumulată la sfârșitul perioadei.
76. În conformitate cu IAS 8, o entitate trebuie să prezinte natura și efectul unei modificări a estimărilor contabile care afectează perioada curentă sau se estimează că va avea un efect asupra perioadelor ulterioare. Pentru imobilizările corporale, o astfel de prezentare poate rezulta din modificări de estimări referitoare la:
(a) valorile reziduale;
(b) costurile estimate de demontare, de mutare și de reabilitare a elementelor de imobilizări corporale;
(c) duratele de viață utilă; și
(d) metodele de amortizare.
77. În cazul în care elementele de imobilizări corporale sunt exprimate la valori reevaluate, trebuie prezentate următoarele informații:
(a) data efectivă a reevaluării;
(b) dacă a fost implicat un evaluator independent;
(c) metodele și principalele ipoteze aplicate la estimarea valorii juste a elementelor;
(d) măsura în care valorile juste ale elementelor au fost determinate direct în raport cu prețurile existente pe o piață activă sau în tranzacțiile recent realizate în condiții obiective, sau au fost estimate prin utilizarea altor tehnici de evaluare;
(e) pentru fiecare clasă reevaluată de imobilizări corporale, valoarea contabilă care ar fi fost recunoscută dacă activele ar fi fost înregistrate conform modelului bazat pe cost; și
(f) surplusul din reevaluare, indicând modificarea aferentă perioadei și orice restricții aferente distribuirii soldului către acționari.
78. În conformitate cu IAS 36, o entitate prezintă informații referitoare la imobilizări corporale depreciate, în plus față de informațiile prevăzute la punctul 73 litera (e) subpunctele (iv)-(vi).
79. Utilizatorii situațiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru nevoile lor și următoarele informații:
(a) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase temporar din folosință;
(b) valoarea contabilă brută a oricăror active amortizate integral și care sunt încă în folosință;
(c) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase din uz și neclasificate ca fiind deținute în vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5; și
(d) când se aplică modelul bazat pe cost, valoarea justă a imobilizărilor corporale atunci când aceasta este semnificativ diferită de valoarea contabilă.
Prin urmare, entitățile sunt încurajate să prezinte aceste valori.
PREVEDERI TRANZITORII
80. Dispozițiile de la punctele 24-26 privind evaluarea inițială a unui element de imobilizări corporale dobândit în urma unei tranzacții de schimb de active trebuie aplicate prospectiv numai tranzacțiilor viitoare.
DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE
81. O entitate trebuie să aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Se încurajează aplicarea anterior acestei date. Dacă o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă anterioară datei de 1 ianuarie 2005, entitatea trebuie să prezinte acest fapt.
81A O entitate trebuie să aplice amendamentele de la punctul 3 pentru perioadele anuale care încep la 1 ianuarie 2006 sau ulterior acestei date. Dacă o entitate aplică IFRS 6 pentru o perioadă anterioară, aceste amendamente trebuie aplicate pentru perioada respectivă.
RETRAGEREA ALTOR NORME
82. Prezentul standard înlocuiește IAS 16 Imobilizări corporale (revizuit în 1998).
83. Prezentul standard înlocuiește următoarele interpretări:
(a) SIC-6 Costurile modificării sistemului de software existent;
(b) SIC-14 Imobilizări corporale – Compensarea pentru deprecierea sau pierderea unor active; și
(c) SIC-23 Imobilizări corporale – Revizii sau reparații generale.
