Delimitari teoretice privind definirea si evaluarea
activelor imobilizate
Activele imobilizate sunt bunuri detinute de o intreprindere pentru a fi utilizate in productia de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative si de asemenea pot fi utilizate pe parcursul mai multor perioade
1. Recunoasterea in contabilitate
Recunoasterea in contabilitate se produce atunci cand este posibila generarea catre intreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului si atunci cand se poate masura, in mod credibil, costul activului.
Imobilizarile corporale reprezinta adesea o parte impotanta din activele intreprinderii, si prin urmare ele sunt relevante in prezentarea pozitiei sale financiare.
Mai mult decizia daca o cheltuiala reprezinta un activsau o cheltuiala de exploatare poate avea un efect semnificativ asupra rezultatelor rapotate de o intreprindere.
Pentru a determina daca un element satisface primul criteriu de recunoastere, o intreprindere trebuie sa stabileasca gradul de certitudine al fluxului beneficiilor economice viitoare pe baza evidentei disponibile in momentul recunoasterii initiale.
Existenta unei certitudini sufieciente ca beneficii economice viitoare vor fi generate catre intreprindere necesita ca aceasta sa primeasca avntajele aferente activului respective si sa suporte riscurile aferente. Inainte ca aceasta situatie sa apara, tranzactia pentru achizitionarea activului poate fi, de obicei anulata fara penalizari semnificative caz in care activul nu este recunoscut.
Al doilea criteriu de recunoastere este, de obicei satisfacut intrucat tranzactia de schimb evidentiind cumpararea activului identifica astfel costul acestuia. In cazul unui activ imobilizat construit de intreprindere o masurare obiectiva a costului poate fi facuta prin intermediul tranzactiilor cu tertii pentru achizitionarea de materiale, forta de munca si alte intrari utilizate in procesul de constructie.
Pentru a se identifica ce constituie un element individual din cadrul imobilizarilor corporale, se cere un rationament pentru aplicarea criteriilor de definire a circumstantelor sau a tipurilor specifice de intreprindere. Poate fi indicat sa se grupeze elementele individuale, nesemnificative, cum ar fi: matritele, uneltele si vopselele, si apoi sa se aplice criteriile respective valorii totale a acestor elemente.
Piesele de schimb si echipamentul de service de interes major sunt de obicei
inregistrate ca stocuri si sunt recunoscute ca si cheltuieli, pe masura ce sunt consumate. Piesele de schimb si echipamentele de interes major se pot considera in categoria imobilizarilor corporale, atunci cand intreprinderea se asteapta a le folosi pentru mai multe perioade. Similar daca piesele de schimb si echipamentele de service pot fi cunoscute doar in legatura cu un activ imobilizat si utilizarea acestora se asteapta sa fie neregulata, ele sunt inregistrate in contabilitate ca imobilizari corporale si sunt amortizate pe o perioada ce nu depaseste durata de viata utila a respectivului imobilizat.
In unele cazuri este recomandata alocarea cheltuielilor totale privind activul asupra partilor sale componente si contabilizarea fiecarei componente in mod separat.
Acesta este cazul in care activele componente au durate de viata utile diferite sau aduc beneficii intreprinderii necesitand deci utilizarea unor rate si metode de amortizare diferite.
Imobilizarile corporale pot fi achizitionate cu scopul asigurarii gradului de siguranta sau de protectie a mediului. Achizitionarea unor astfel de imobilizari corporale, doar daca nu cresc in mod direct poate fi necesara pentru ca intreprinderea sa obtina beneficii viitoare ale unui activ imoblizat, beneficii viitoare din celelalte active ale sale.
In aceste situatii, astfel de achizitii de imobilizari, astfel de achizitii de imobilizari corporale indeplinesc criteriile de recunoastere ca active, pentru ca permit beneficiilor economice viitoare din celelalte active ale sale. In aceste situatii, astfel de achizitii de imobilizari corporale indeplinesc criteriile de recunoastere ca active, pentru ca permit beneficiilor economice viitoare generate de activele aferente sa fie mai mari decat beneficiul care ar putea derivadaca ele nu ar fi fost achizitionate.
Aceste active sunt recunoscute numai in masura in care valoarea contabila a unui astfel de active si activelor aferente nu depaseste valoarea valoarea totala recuperabila activelor aferente.
Activele corporale aferente capitalului imobilizat sunt:
a) terenurile, inclusiv investitiile pentru amenajarea acestora;
b) mijloacele fixe.
Sunt considerate mijloace fixe obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si indeplineste cumulativ urmatoarele conditii:
a) are o valoare de intrare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a Guvernului. Aceasta valoare poate fi actualizata anual, in functie de indicele de inflatie;
b) are o durata normala de utilizare mai mare de un an.
Pentru obiecte care sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, la incadrarea lor ca mijloace fixe se are in vedere valoarea intregului corp lot sau set.
2. Aspecte privind evaluarea imobilizarilor corporale
Un element ale imobilizarilor corporale care este recunoscut ca active trebuie masurat initial la costul sau.
2.1 Componentele costului
Costul unei imobilizari corporale este format din pretul de cumparare, taxele vamale,taxe nerecuperabile, precum si de toate cheltuielile directe legate de punerea in functiune a activului, de toate reducerile comerciale sunt scazute pentru calculul pretului de cumparare.
Cateva exemple de costuri direct atribuibile ar fi: costul de amenajare a amplasamentului, costuri initiale de livrare si amortizare, costuri de montaj, onorarile arhitectior si inginerilor, costuri estimate pentru demontare si montarea activului, respective costurile de restaurare a amplasamentului.
In cazul in care valoarea contabila a unui active este majorata ca urmare a unui activ este majorata ca urmare a unui reevaluari, aceasta majorare trebuie inregistrata direct in creditul contului de capitaluri proprii sub titlu de “diferente din reevaluare”. Cu toate acestea, majorarea constata din reevaluare trebuie recunoscuta ca venit in masura in care compenseaza o descrestere din reevaluarea aceluiasi activ recunoscuta anterior ca o cheltuiala.
In cazul in care valoarea contabila a unui activ este delimitata ca rezultat al unei reevaluari, aceasta diminuare trebuie recunoscuta ca o cheltuiala. Cu toate acestea, o diminuare rezultata din reevaluare corespunzatoare aceluiasi activ, in masura in care diminuarea nu depaseste valoarea inregistrata anterior ca surplus din reevaluare.
3. Amortizarea imobilizarilor corporale masura a uzurii fizice si morale
Valoarea amortizabila a unui element al imobilizarilor corporale trebuie alocata in mod sistematic pe parcursul duratei de viata a activului. Metoda de amortizare folosita trebuie sa reflecte modul in care beneficiile economice aduse de aceste active sunt consumate de catre intreprindere. Valoarea amortizarii corespunzatoare fiecarei perioade trebuie recunoscuta ca o cheltuiala cu exceptia cazului in care e inclusa in valoarea contabila a unui alt activ.
Revizuirea duratei de viata utila
Durata de viata utila a unui element al imobilizarilor corporale trebuie revizuita periodic si daca estimarile sunt semnificativ diferite de cele efectuate anterior, atunci cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei viitoare trebuie ajustata.
Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in functiune, pana la recuperarea integrala a valorii de intrare, comform duratelor normale de functionare.
Amortizarea mijloacelor fixe concesionate, inchiriate sau date in locatie de gestiune se calculeaza de catre agentul economic care le are in propietate.
Amortizarea investitiilor efectuate la mijloace fixe concesionate, inchiriate sau date in locatie de gestiune se recupereaza de agentul economic care a efectuat investitia, pe perioada contractului.
Amortizarea cladirilor si a constructiilor speciale ale minelor, salinelor cu extractie in solutie prin sonde, carierelor, exploatarilor la zi, pentru substante minerale solide, a caror durata de folosire este limitata de durata rezervelor si care nu pot primii alte utilizari dupa epuizarea rezervelor, precum si a investitiilor pentru descoperta se calculeaza pe unitate de produs, in functie de rezerva exploatabila de substanta minerala utila.
3.1 Calcularea amortizarii
Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in functiune, pana la recuperarea integrala a valorii de intrare, comform duratelor normale de functionare.
Amortizarea mijloacelor fixe concesionate, inchiriate sau date in locatie de gestiune se calculeaza de catre agentul economic care le are in propietate.
Amortizarea investitiilor efectuate la mijloace fixe concesionate, inchiriate sau date in locatie de gestiune se recupereaza de agentul economic care a efectuat investitia, pe perioada contractului.
Amortizarea cladirilor si a constructiilor speciale ale minelor, salinelor cu extractie in solutie prin sonde, carierelor, exploatarilor la zi, pentru substante minerale solide, a caror durata de folosire este limitata de durata rezervelor si care nu pot primii alte utilizari dupa epuizarea rezervelor, precum si a investitiilor pentru descoperta se calculeaza pe unitate de produs, in functie de rezerva exploatabila de substanta minerala utila.
Amortizarea pe unitatea de produs se recalculeaza:
a) din 5 in 5 ani la mine, cariere, precum si la cheltuielile de investitii pentru descopert;
b) din 10 in 10 ani la saline.
Recalcularea se face anual in cazul in care intervin schimbari mai importante (de minimum 10%) in volumul rezervelor exploatabile>
Amortizarea mijloacelor fixe care fac obictul unui contract de leasing operational se calculeaza de finantator, cu posibilitatea amortizarii intregii valori a mijlocului fix minus valoarea reziduala prevazuta in contract, pe parcursul duratei contractului, dar nu mai putin de 3 ani.
Cheltuielile de constituire, precum si cheltuielile de cercetare-dezvoltare se amortizeaza intr-o perioada de cel mult 5 ani.
Brevetele, licentele, know-how, marcile de fabrica, de comert si de servicii si alte drepturi de propietate industriala si comerciala similare, subscrise ca aport, achizitionate pe alte cai, se amortizeaza pe durata prevazuta pentru utilizarea lor de catre agentul economiccare le detine.
Imobilizarile corporale de natura concesiunii, superficiei si a uzufructului se amortizeaza pe durata contractului.
Programele informatice create de agentul economic sau acizitionate de la terti se amortizeaza in functie de durata probabila de functionare, care nu poate depasii o perioada de 5 ani.
Terenurile se inregistreaza in patrimoniu, la valoarea stabilita, in functie de clasele de calitate, suprafata amplasare si/sau alte criterii legale, la costul de achizitie sau la valoarea aportului in natura dupa caz.
4. Masurarea ulterioara recunoasterii initiale
4.1 Tratament contabil de baza
Ulterior recunoasterii initiale ca activ o imobilizarilor corporale trebuie inregistrata la cont mai putin amortizarea acumulata aferenta si orice pierderi acumulate din deprecieri.
4.2 Tratamentul contabil alternativ permis
Ulterior recunoasterii initiale ca activ, o imobilizare corporala trebuie inegisrata la valoarea reevaluata care reprezinta valoarea justa in momentul reevaluarii, mai putin orice amortizare ulterioara aferenta si pierderile ulterioare cumulate din depreciere.
Reevaluarile trebuie efectuate cu suficienta regularitate in asa fel incat valoarea contabila sa nu difere in mod semnificativ e valoarea care poate fi determinata pe baza valorii juste la data bilantului.
La reevaluarea unei imobilizari corporale, orice amortizare cumulata la data reevaluarii este:
a) fie recalculata proportional cu schimbare in valoarea contabila bruta a activului, astfel incat valoarea contabila a activului, dupa reevaluare sa fie egala cu valoarea sa reevaluata. Aceasta metoda este utilizata in cazul in care activul este reevaluat cu ajutorul unui indice pentru a se ajunge la costul de inlocuire, mai putin amortizarea corespunzatoare, sau
b) eliminata din valoarea contabila bruta a activului
In cazul in care un element al imobilizarilor corporale este reevaluat atunci intreaga clasa din care face parte acel element trebuie reevaluata.
4.3 Revizuirea metodei de amortizare
Metoda de amortizare aplicata activelor trebuie revizuita periodic si daca se constata o modificare semnificativa in modulul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active, atunci metoda trebuie schimbata pentu a reflecta aceasta modificare.
Cand apare necesitatea schimbarii metodei, atunci este necesara si modificarea estimarilor contabile si deci, cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei curente si peroiadelor viitoare trebuie ajustate.
5. Cheltuielile ulterioare
Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizarilor corporale care au fost deja recunoscute trebuie adaugate valorii contabile a activului numai atunci cand se estimeaza ca intreprinderea va obtine beneficii ecoomice viitoare suplimentare fata de performatele estimate initial ca fiind corespunzatoare. Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie recunoscute drept cheltuielile in perioada in care au fost suportate.
Cheltuielile ulterioare privind imobilizarile corporale sunt recunoscute ca active numai cand acea cheltuiala imbunatateste starea respectivului active fata de performanta estimata initial.
Spre exemplu:
- modificarea unei imobilizari corporale pentru a-I extinde durata de viata utila, incluzand sporirea capacitatii acesteia.
- modernizarea unor componente imobilizate cu scopul de a obtine imbunatatiri substantiale ale calitatii productiei
- adoptarea unui nou proces de productie care permite reducerea substantiala a costurilor de exploatare estimate initial.
In cazul in care valoarea contabila a unui activ este majorata ca urmare a unei reevaluari, aceasta majorare trebuie inregistrata direct in creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul de “diferente din reevaluare”.
Cu toate acestea, majorarea constatata din reevaluare si trebuie recunoscuta ca venit in eventualitatea in care aceasta compenseaza o descrestere din reevaluare a aceluiasi active recunoscuta anterior ca o cheltuiala.
