Contabilitatea sintetică şi analitică a cheltuielilor

Contabilitatea sintetică şi analitică a cheltuielilor este organizată în spiritul respectării principiilor contabile general acceptate, cu incidenţă directă asupra elementelor de cheltuieli şi implicit asupra veniturilor şi rezultatelor. Aceste principii sunt: principiul independenţei, principiul necompensării şi principiul prudenţei.
În conformitate cu principiul independenţei exerciţiilor, toate operaţiile generatoare de cheltuieli sunt contabilizate în momentul angajării acestora, ceea ce dă naştere unei contabilităţi de angajamente sau „accrual accounting”, în care cheltuielile sunt individualizate şi reflectate în faza de angajare şi consum.
Principiul necompensării prevede interdicţia efectuării de compensări între cheltuielile şi veniturile înregistrate în contul de profit şi pierdere.
Principiul prudenţei prevede că nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv şi a cheltuielilor, ţinând cont de deprecierile, riscurile şi pierderile posibile generate de desfăşurarea activităţii exerciţiului curent sau anterioare. Impune în plan concret înregistrarea cheltuielilor cu amortizările şi provizioanele, indiferent de existenţa unor rezultate financiare favorabile.
Respectarea principiului independenţei exerciţiilor este condiţionată şi susţinută de aplicarea altor două principii contabile: principiul recunoaşterii rezultatului şi principiul conectării cheltuielilor la venituri.
Principiul recunoaşterii rezultatului solicită delimitarea momentului constatării veniturilor şi a momentului în care cheltuielile se consideră consumate, iar pe această bază se face imputarea costului în vederea determinării rezultatului net.
Acest principiu, al individualizării rezultatului, se află în legătură cu principiul conectării cheltuielilor la venituri. Astfel, cheltuielile se află într-o conexiune cu veniturile pe care le determină, fapt bine precizat în contabilitatea anglo-saxonă.
Principiul conectării cheltuielilor la venituri realizate apare ca o consecinţă a principiului recunoaşterii veniturilor şi prevede ca momentul contabilizării cheltuielilor să fie precedat de cel al contabilizării veniturilor. Constatarea cheltuielilor are la bază metoda după care cheltuielile urmează veniturile.
Toate cheltuielile efectuate pe parcursul exerciţiului şi care nu se pot ataşa veniturilor realizate, sunt supuse procesului de „activare” sub forma stocurilor, toate cumpărările stocate care nu s-au consumat, sub forma posturilor de regularizare în cazul cheltuielilor înregistrate în avans (chirii plătite anticipat) şi cheltuielilor de repartizat pe mai multe exerciţii financiare.
Contabilitatea cheltuielilor este organizată în scopul de a oferi utilizatorilor săi informaţii contabile atât externe, cât şi despre desfăşurarea proceselor interne ale întreprinderii. Această organizare presupune existenţa a două componente ale contabilităţii firmei.
Contabilitatea financiară sau generală prin care se evaluează şi înregistrează cheltuielile grupate în funcţie de natura activităţilor generatoare: activitatea de exploatare, activitatea financiară şi activitatea excepţională.
Contabilitatea financiară a cheltuielilor, veniturilor şi a rezultatelor are rolul de a înregistra fidel operaţiile economice ale întreprinderii, generate de relaţiile cu mediul său extern, de a întocmi documentele de sinteză de tipul contului de profit şi pierdere, în cazul de faţă, şi, mai ales, de a asigura informaţia contabilă pentru utilizatori.
Totodată, una din funcţiile de bază ale contabilităţii financiare este aceea de verificare şi probă în justiţie în cazul litigiilor fiscale sau juridice în care este implicată întreprinderea.
Caracteristica de bază a contabilităţii financiare este dependenţa de normele reglementate de organismele naţionale şi internaţionale, iar în cazul ţărilor europene se află sub incidenţa fiscalităţii, existând în acest sens şi expresia de „poluarea fiscală a contabilităţii financiare”.
Cea de-a doua componentă a contabilităţii întreprinderii este contabilitatea de gestiune sau managerială, care, în virtutea obiectului său, înregistrează cheltuielile grupate după felul şi destinaţia lor (materii prime, materiale, obiecte de inventar, personal, servicii primite, amortizări etc.).
Această componentă a contabilităţii are rolul de instrument în luarea deciziilor de către conducerea întreprinderii şi nu se organizează după norme obligatorii la nivel naţional sau internaţional, fiind ţinută în funcţie de situaţia particulară a fiecărei firme. Informaţiile sale sunt destinate exclusiv conducerii firmei şi de organizarea şi ţinerea sa depind fiabilitatea şi rentabilitatea întreprinderii.
Rolul contabilităţii de gestiune, de determinare a costurilor pe produse, ramuri, activităţi, sau pe centre de cost, centre de profit, centre de responsabilităţi, este strâns legat de funcţia de furnizare a informaţiilor vitale legate de productivitatea şi rentabilitatea la nivelul acestor structuri.
Conturile de cheltuieli evidenţiază resursele utilizate în cadrul activităţilor de exploatare, financiare şi excepţionale. Prin componenţa lor, conturile corespund celor trei genuri de activităţi, iar în cadrul fiecărei activităţi, corespund naturii sau felului de resurse utilizate. Potrivit planului de conturi aplicabil în România, contabilitatea cheltuielilor se realizează cu ajutorul clasei 6 de conturi, Conturi de cheltuieli.
Conturile de cheltuieli, având funcţie contabilă de activ, se debitează cu cheltuielile efectuate în cursul exerciţiului financiar şi se creditează la decontarea sau repartizarea acestora asupra rezultatelor.
_________________________________
Activitatea de exploatare cuprinde toate operaţiile economice şi comerciale privind aprovizionarea, producţia şi desfacerea bunurilor, produselor, lucrărilor şi serviciilor. Totodată sunt incluse şi operaţiile privind investiţiile, prin care se realizează producţia şi construcţia proprie de mijloace fixe. Structural, contabilitatea operaţiilor privind constatarea cheltuielilor de exploatare se diferenţiază în funcţie de natura resurselor utilizate, pe următoarele categorii de cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime, materiale şi mărfuri, cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi, cheltuieli cu impozitele, taxele şi vărsăminte asimilate, cheltuieli cu personalul, alte cheltuieli de exploatare.
Potrivit planului de conturi general românesc, contabilitatea cheltuielilor de exploatare se realizează cu ajutorul grupelor de conturi din clasa 6 Conturi de cheltuieli, care se dezvoltă pe conturi sintetice de gradul I, formate din trei cifre, iar o parte din acestea se dezvoltă pe conturi sintetice de gradul II, formate din patru cifre.
Această categorie de cheltuieli desemnează generic elemente de cheltuieli materiale primare care privesc activitatea de exploatare a întreprinderii. Ele sunt reflectate în contabilitate prin grupa de conturi 60 „Cheltuieli privind stocurile”.
Obiectul acestei categorii de cheltuieli îl constituie materiile prime, materiale consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, energia şi apa, precum şi mărfurile.
Potrivit Art. 13 alineatul 2 din Legea Contabilităţii, contabilitatea valorilor materiale se ţine cantitativ şi valoric sau numai valoric, prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent, presupune contabilizarea fiecărei intrări de stocuri, cantitativ şi valoric, la cost istoric (cost de achiziţie sau cost de producţie), la preţ stabilit în funcţie de valoarea de utilitate (pentru stocurile constatate ca pulsuri la inventar, aduse ca aport la capitalul social, primite ca donaţie sau obţinute cu titlu gratuit) sau la o altă valoare de înregistrare (preţ de vânzare, preţ standard).
Folosindu-se metoda inventarului intermitent,contabilitatea analitică a stocurilor se organizează, după specificul activităţii, pe metoda cantitativ valorică (pe fişe de cont analitic).
Aceasta constă în ţinerea evidenţei cantitative, pe categorii de bunuri, la locul de depozitare, adică în magazii, cu ajutorul fişelor de magazie, aranjate în ordinea fişelor de cont analitic din contabilitate. În magazie, înregistrările se fac zilnic de către gestionar pe bază documentelor de intrare-ieşire a materialelor. După înregistrare, aceste documente se predau la contabilitate, pe bază de borderou. În contabilitate are loc evidenţa cantitativ-valorică, prin înregistrarea documentelor primite în fişele de cont analitic pentru valori materiale şi verificarea modului de emitere şi completare a documentelor. Stabilirea stocurilor şi soldurilor se realizează prin programul informatic de gestiune implementat în reţeaua de calculatoare de care dispune societatea şi care furnizează şi situaţiile centralizatoare privind intrările şi ieşirile de materiale, în vederea înregistrării lor în contabilitatea sintetică.
Contabilitatea stocurilor se desfăşoară pe gestiuni, iar în cadrul acestora, pe categorii de bunuri. Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa de la locurile de depozitare şi din contabilitate se face prin punctajul periodic dintre cantităţile înregistrate în fişele de depozit şi cele din fişele de cont analitic de la contabilitate.
Ocazionarea cheltuielilor cu stocurile de materii prime, materiale şi mărfuri are loc la ieşirea din patrimoniu a bunurilor materiale evaluate şi înregistrate prin metodele: costului mediu ponderat, FIFO, primul intrat-primul ieşit, sau LIFO, ultimul intrat-primul ieşit.
Societatea de regula utilizează metoda LIFO, ultimul intrat-primul ieşit, prin care bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie) al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie) al lotului anterior, în ordine cronologică.

Contabilitatea stocurilor cuprinde de exemplu: marfuri,magazia, obiectele de inventar, echipamentul de protecţie, stocul de ţiţei, gaze şi gazolină, precum şi evidenţa cheltuielilor şi veniturilor aferente.
Ocazionarea cheltuielilor cu materialele consumabile se face în momentul consumului, pe baza bonurilor de consum, gestionate pe magazii.
Bonul de consum serveşte ca document de eliberare din magazie pentru consum, a materialelor, fiind totodată document justificativ de scădere din gestiune. Se întocmeşte în două exemplare, pe măsura eliberării materialelor din magazie pentru consum, de compartimentul care efectuează lansarea sa, pe baza programului de producţie şi a consumurilor normate, sau de alte compartimente care solicită materiale spre a le consuma.